20 . براي تعيين كاهش ارزش دارايي مورد اجاره و به عبارت ديگر فزوني مبلغ دفتري نسبت به منافع اقتصادي آتي مورد انتظار دارايي، از استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان کاهش ارزش داراییها استفاده مي‌شود.
21 . اجاره‌كننده بايد در رابطه با اجاره‌هاي سرمايه‌اي موارد زير را افشا كند:
الف . رويه حسابداري مورد استفاده جهت شناسايي اجاره‌هاي سرمايه‌اي،
ب . روشهاي مورد استفاده جهت محاسبه استهلاك و عمر مفيد يا نرخهاي استهلاك مورد استفاده،
ج . صورت تطبيق ناخالص مبلغ دفتري، كاهش ارزش انباشته دارايي و استهلاك انباشته در ابتدا و انتهاي دوره كه اضافات، كاهش، استهلاك دوره و ساير اقلام گردش داراييهاي مورد اجاره را نشان دهد،
د . مجموع هزينه‌هاي مالي كه بابت قراردادهاي اجاره سرمايه‌اي به دوره جاري تخصيص يافته است،
ﻫ . مبالغ تعهدات ناشي از قراردادهاي اجاره سرمايه‌اي پس از كسر هزينه‌هاي مالي تخصيص يافته به دوره‌هاي آتي و تفكيك خالص بدهيهاي مربوط به دو طبقه جاري و غيرجاري.
و . شرح كلي از اهم شرايط قرارداد اجاره براي اجاره‌كننده از جمله مدت، مبلغ اجاره سالانه، شرايط تجديد قرارداد، اختيار خريد و محدوديتهاي پيش‌بيني شده در قرارداد اجاره شامل محدوديت در تقسيم سود، استقراضهاي جديد يا قراردادهاي اجاره جديد.
اجاره‌هاي عملياتي
22 . در اجاره‌هاي عملياتي، مبالغ اجاره بايد برمبناي خط مستقيم طي دوره اجاره به عنوان هزينه دوره شناسايي شود مگر اينكه مبناي سيستماتيك ديگري بيانگر الگوي زماني كسب منافع اقتصادي توسط استفاده‌كننده باشد.
23 . براي اجاره‌هاي عملياتي، مبالغ اجاره (به استثناي مخارج خدماتي نظير بيمه و نگهداري) برمبناي خط مستقيم به عنوان هزينه دوره شناسايي مي‌شود، مگر اينكه مبناي سيستماتيك ديگري معرف الگوي زماني كسب منافع اقتصادي دارايي توسط استفاده‌كننده باشد، حتي اگر پرداختهاي مربوط به اجاره بر آن مبنا نباشد.
24 . اجاره‌كننده بايد در رابطه با اجاره‌هاي عملياتي موارد زير را افشا كند:
الف. حداقل مبالغ اجاره آتي براي اجاره‌هاي عملياتي غيرقابل فسخ همراه با اطلاعات مربوط به مدت و مبلغ اجاره ساليانه،
ب . مبالغ اجاره كه به عنوان هزينه دوره شناسايي شده است، و
ج . شرح كلي از اهم شرايط اجاره در مورد اجاره‌كننده از جمله محدوديتهاي پيش‌بيني شده در قرارداد اجاره، شامل محدوديت در تقسيم سود، استقراضهاي جديد و انعقاد قراردادهاي اجاره جديد.
حسابداري اجاره‌ها توسط اجاره‌دهنده
اجاره‌هاي سرمايه‌اي
25 . اجاره‌دهنده بايد دارايي مرتبط با اجاره سرمايه‌اي را در ترازنامه به عنوان يك رقم دريافتني و به مبلغي معادل سرمايه‌گذاري خالص در اجاره منعكس كند.
26 . در اجاره‌هاي سرمايه‌اي، اجاره‌دهنده تقريبا ً تمام مخاطرات و مزاياي ناشي از مالكيت دارايي را به اجاره‌كننده، منتقل مي‌كند و بنابراين با مبالغ اجاره دريافتني به صورت بازيافت اصل و درآمد مالي سرمايه‌گذاري برخورد مي‌شود.
27 . درآمد مالي بايد براساس الگويي شناسايي شود كه نسبت به مانده سرمايه‌گذاري خالص اجاره‌دهنده در رابطه با اجاره سرمايه‌اي، نرخ بازده ادواري ثابتي ايجاد كند.
28 . در اجاره‌هاي سرمايه‌اي، درآمد مالي معمولاً به گونه‌اي منطقي و سيستماتيك به هر يك از
دوره‌هاي مالي تخصيص مي‌يابد به نحوي كه نسبت به مانده سرمايه‌گذاري خالص اجاره‌دهنده در رابطه با اجاره سرمايه‌اي هر دوره مالي، نرخ بازده ادواري ثابتي حاصل شود. مبالغ اجاره مربوط به هر دوره مالي (به استثناي مخارج خدمات) از سرمايه‌گذاري ناخالص در اجاره برگشت داده مي‌شود تا اصل سرمايه‌گذاري و درآمد مالي كسب نشده كاهش يابد.
29 . ارزش باقيمانده تضمين‌نشده برآوردي كه در محاسبه سرمايه‌گذاري ناخالص اجاره‌دهنده ملحوظ مي‌شود در پايان هر دوره بررسي مي‌شود. چنانچه ارزش باقيمانده تضمين نشده برآوردي كاهش يابد، تخصيص درآمد در طول دوره اجاره تجديدنظر مي‌شود و هرگونه كاهش در مبالغي كه قبلاً به سرفصلهاي ارزش باقيمانده تضمين نشده و درآمد مالي كسب نشده منظور شده است، بي‌درنگ شناسايي مي‌شود.
29- مكرر. با یک دارایی مورد اجاره سرمایه‌ای که طبق استاندارد حسابداری شماره 31 با عنوان داراییهای غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده، به طور مستقل یا در قالب یک مجموعه واحد، به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه‌بندی شده است باید طبق استاندارد یاد شده برخورد شود.
30 . مخارج مستقيم اوليه، از قبيل مخارج حقوقي و حق‌العمل به طور معمول در مراحل انجام مذاكره و انعقاد قرارداد واقع مي‌شود. در اجاره‌هاي سرمايه‌اي، اين مخارج مستقيم اوليه به منظور كسب درآمد مالي تحمل و در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي مي‌شود و معادل آن، بخشي از درآمد مالي كسب نشده به درآمد دوره منتقل مي‌گردد.
31 . اجاره دهنده‌اي كه توليدكننده يا فروشنده است، بايد سود يا زيان فروش را همانند رويه مورد استفاده براي فروشهاي قطعي در صورت سود و زيان شناسايي كند. چنانچه عمداً از نرخ سود تضمين‌شده كمتري استفاده شود، سود حاصل از فروش بايد با اعمال نرخ سود تضمين‌شده تجاري رايج شناسايي شود. افزون براين، مخارج مستقيم اوليه بايد در شروع دوره اجاره به عنوان هزينه در صورت سود و زيان شناسايي شود.
32 . توليدكننده يا فروشنده اغلب به مشتريان خود براي خريد يا اجاره حق انتخاب مي‌دهد. اجاره سرمايه‌اي يك دارايي توسط توليدكننده يا فروشنده سبب ايجاد دو نوع درآمد به شرح زير مي‌شود:
الف. سود يا زياني معادل سود و زيان ناشي از فروش قطعي دارايي مورد اجاره به قيمتهاي معمول فروش كه منعكس‌كننده هر گونه تخفيفات تجاري يا عمده فروشي است، و
ب . درآمد مالي در طول دوره اجاره.
33 . توليدكننده يا فروشنده اجاره‌دهنده، درآمد فروش را در شروع دوره اجاره سرمايه‌اي براساس اقل ارزش منصفانه دارايي يا ارزش فعلي حداقل مبالغ اجاره كه با اعمال نرخ سود تضمين‌شده تجاري رايج محاسبه شده است، ثبت مي‌كند. بهاي تمام‌شده فروش كه در شروع دوره اجاره شناسايي مي‌شود عبارت از بهاي تمام‌شده، يا در صورت متفاوت بودن، مبلغ دفتري دارايي مورد اجاره پس از كسر ارزش فعلي ارزش باقيمانده تضمين نشده است. تفاوت بين درآمد فروش و بهاي تمام‌شده فروش، سود فروش است كه براساس رويه معمول واحد تجاري براي فروشهاي قطعي شناسايي مي‌شود.
34 . توليدكننده يا فروشنده اجاره‌دهنده در بعضي موارد به منظور جذب مشتري به طور صوري نرخ سود تضمين‌شده پايين‌تري را اعلام مي‌كند. استفاده از چنين نرخي سبب مي‌شود بخش عمده‌اي از كل درآمد معامله، در زمان فروش شناسايي شود. چنانچه به طور صوري نرخ سود تضمين‌شده پايين‌تري اعلام شود، سود حاصل از فروش به مبلغي محدود مي‌شود كه در صورت اعمال نرخ سود تضمين‌شده تجاري رايج محاسبه مي‌شد.
35 . مخارج مستقيم اوليه معمولاً در شروع دوره اجاره، به عنوان هزينه شناسايي مي‌شود، زيرا، اين گونه مخارج اساساً مرتبط با كسب سود حاصل از فروش است.
36 . اجاره‌دهنده بايد در رابطه با اجاره‌هاي سرمايه‌اي موارد زير را افشا كند :
الف. سرمايه‌گذاري ناخالص در اجاره‌ها، درآمد مالي كسب نشده و سرمايه‌گذاري خالص در اجاره‌ها در تاريخ ترازنامه و همچنين تفكيك خالص مطالبات مربوط (سرمايه‌گذاري خالص در اجاره) به دو طبقه جاري و غيرجاري،
ب . ذخيره انباشته براي حداقل مبالغ اجاره غيرقابل وصول، و
ج . شرح كلي از اهم شرايط قرارداد اجاره بلندمدت در مورد اجاره‌دهنده .
اجاره‌هاي عملياتي
37 . اجاره‌دهنده بايد داراييهاي موضوع اجاره عملياتي را براساس ماهيت تحت سرفصل داراييهاي ثابت مشهود يا داراييهاي نامشهود در ترازنامه ارائه كند .
38 . در اجاره‌هاي عملياتي، مخاطرات و مزاياي عمده ناشي از مالكيت دارايي به اجاره‌كننده منتقل نمي‌شود. بنابراين دارايي مورد اجاره توسط اجاره‌دهنده در ترازنامه منعكس و اجاره‌بها در طول دوره اجاره به عنوان درآمد شناسايي مي‌شود.
39 . درآمد اجاره ناشي از اجاره عملياتي بايد به روش خط مستقيم در طول دوره اجاره شناسايي شود، مگر اينكه مبناي منظم ديگري، الگوي زماني كسب منافع ناشي از دارايي را به‌گونه مناسبتري نشان دهد .
40 . مخارجي از قبيل استهلاك كه براي كسب درآمد اجاره تحمل مي‌شود به عنوان هزينه شناسايي مي‌گردد. درآمد اجاره (به استثناي مبالغ دريافتي بابت خدماتي مانند بيمه و نگهداري) معمولاً به روش خط مستقيم در طول دوره اجاره شناسايي مي‌شود، مگر اينكه مبناي منظم ديگري معرف بهتري از الگوي زماني كسب منافع دارايي مورد اجاره باشد. در هر دو حالت ممكن است الگوي شناسايي درآمد با مبناي دريافت اجاره متفاوت باشد.
41 . مخارج مستقيم اوليه‌اي كه مشخصاً در ارتباط با كسب درآمد از محل اجاره عملياتي واقع مي‌شود، در طول دوره اجاره متناسب با درآمد اجاره به سود و زيان منظور مي‌شود يا در دوره وقوع به عنوان هزينه دوره شناسايي مي‌گردد.
42 . استهلاك داراييهاي اجاره داده شده بايد منطبق با رويه معمول اجاره‌دهنده براي داراييهاي مشابه باشد و هزينه استهلاك بايد طبق استاندارد حسابداري شماره 11 با عنوان ” داراييهاي ثابت مشهود “ محاسبه و شناسايي شود .
43 . توليدكننده يا فروشنده اجاره‌دهنده در رابطه با اجاره عملياتي سودي بابت فروش شناسايي نمي‌كند، زيرا اجاره عملياتي معادل فروش نيست.
44 . اجاره‌دهنده بايد در رابطه با اجاره‌هاي عملياتي موارد زير را افشا كند:
الف. صورت تطبيق ناخالص مبلغ دفتري، استهلاك انباشته و كاهش ارزش انباشته براي هر گروه اصلي از داراييهاي مورد اجاره در ابتدا و انتهاي دوره كه حسب مورد نشان‌دهنده موارد زير باشد:
ـ هزينه استهلاك دوره،
ـ زيان كاهش ارزش شناسايي شده در صورت سود و زيان و طبق استاندارد حسابداری شماره 32 با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“،
ـ برگشت زيانهاي كاهش ارزش داراييها طي دوره طبق استاندارد حسابداری شماره 32 با عنوان ”کاهش ارزش داراییها“،
ب . حداقل مبالغ اجاره آتي مربوط به اجاره‌هاي عملياتي غيرقابل فسخ همراه با اطلاعات مربوط به مدت و مبلغ اجاره ساليانه، و
ج . شرح كلي از اهم شرايط اجاره‌ها در مورد اجاره‌دهنده.
معاملات فروش و اجاره مجدد
45 . معاملات فروش و اجاره مجدد متضمن فروش دارايي و اجاره آن توسط همان فروشنده است. مبالغ اجاره و قيمت فروش دارايي معمولاً به هم وابستگي دارند زيرا هر دو به طور يكجا مورد مذاكره قرار مي‌گيرند. نحوه حسابداري معاملات فروش و اجاره مجدد به نوع اجاره بستگي دارد.
46 . چنانچه معامله فروش و اجاره مجدد از نوع اجاره سرمايه‌اي باشد مازاد عوايد فروش نسبت به مبلغ دفتري دارايي نبايد بي‌درنگ به عنوان درآمد در صورتهاي مالي فروشنده (اجاره‌كننده) منعكس شود. اين مازاد بايد در طول دوره اجاره به عنوان درآمد شناسايي شود .
47 . چنانچه اجاره مجدد، از نوع اجاره سرمايه‌اي باشد، معامله اجاره مجدد وسيله‌اي است كه اجاره‌دهنده با وثيقه گرفتن دارايي، منابع مالي مورد نياز اجاره‌كننده را تأمين مي‌كند. به همين دليل تلقي مازاد حاصل از فروش نسبت به مبلغ دفتري دارايي به عنوان درآمد، مناسب نيست بلكه در طول دوره اجاره به عنوان درآمد شناسايي مي‌شود.
48 . چنانچه معامله فروش و اجاره مجدد از نوع اجاره عملياتي باشد و مشخص گردد كه معامله برمبناي ارزش منصفانه انجام شده است، سود يا زيان بايد بي‌درنگ شناسايي شود. در صورتي كه قيمت فروش كمتر از ارزش منصفانه دارايي باشد، زيان بايد بي‌درنگ شناسايي شود، مگر اينكه زيان حاصل، با مبالغ اجاره‌اي كمتر از نرخ بازار، در آينده جبران شود. در اين حالت، زيان يادشده بايد متناسب با مبالغ اجاره طي دوره‌اي كه انتظار مي‌رود از دارايي مورد نظر استفاده شود، مستهلك گردد. چنانچه قيمت فروش بيش از ارزش منصفانه باشد، مبلغ مازاد بايد طي دوره‌اي كه انتظار مي‌رود از دارايي مورد اجاره استفاده شود، مستهلك گردد.
49 . چنانچه اجاره مجدد، از نوع اجاره عملياتي باشد و مبالغ اجاره و قيمت فروش مبتني بر ارزش منصفانه باشد، در عمل يك فروش عادي صورت گرفته است و هر گونه سود و زيان ناشي از آن بي‌درنگ شناسايي مي‌گردد.
50 . در اجاره‌هاي عملياتي، چنانچه ارزش منصفانه دارايي در زمان فروش و اجاره مجدد كمتر از مبلغ دفتري دارايي باشد بايد بي‌درنگ زياني معادل تفاوت مبلغ دفتري و ارزش منصفانه شناسايي شود .
51 . در اجاره‌هاي عملياتي، اگر ارزش منصفانه در تاريخ فروش و اجاره مجدد كمتر از مبلغ دفتري باشد، زيان شناسايي مي‌شود. در مورد اجاره‌هاي سرمايه‌اي چنين تعديلي مورد نياز نيست، مگر اينكه دارایی كاهش ارزش داشته باشد كه در اين صورت براساس استاندارد حسابداري شماره 32 با عنوان کاهش ارزش داراییها، مبلغ دفتري دارايي به مبلغ قابل بازيافت كاهش داده مي‌شود.
تاريخ اجرا
52 . الزامات اين استاندارد براي كليه صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از تاريخ 1/1/1380 و بعد از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجراست .
مطابقت با استانداردهاي بين‌المللي حسابداري
53 . با اجراي الزامات اين استاندارد، مفاد استاندارد بين‌المللي حسابداري شماره 17 با عنوان حسابداري اجاره‌ها نيز رعايت مي‌شود.
صفحه 1 2