پيوست شماره 2

مباني نتيجه‌گيري

اين پيوست بخشي از استاندارد حسابداري شماره 29 محسوب نمي‌شود.

پيشينه

1 .    پيش از تدوين اين استاندارد، واحدهاي تجاري که به فعاليتهاي ساخت املاک مشغول بودند با وجود رويه پيش‌بيني شده در پيوست استاندارد حسابداري شماره 3 با عنوان درآمد عملياتي ، از روشهاي متفاوتي جهت شناخت درآمد و تخصيص مخارج فعاليتهاي ساخت املاک استفاده مي‌کردند. به همين دليل کميته تدوين استانداردهاي حسابداري (کميته) در شهريور 1382 انجام کارهاي تحقيقاتي لازم را براي بررسي ضرورت تدوين استاندارد حسابداري فعاليتهاي ساخت املاک در دستور کار مديريت تدوين استاندارد قرار داد. براي اجراي اين پروژه کارشناسان و گروه کارشناسي مديريت تدوين استانداردها، فعاليتهاي زير را انجام دادند:

الف.   بررسي ميداني روشهاي حسابداري شرکتهايي که در زمينه ساخت املاک فعاليت مي‌کنند. اين بررسي در قالب سه گروه شرکتهاي شهرکهاي صنعتي، شرکتهاي عمران شهرهاي جديد و ساير شرکتهاي فعال در ساخت املاک صورت گرفت.

ب .   مطالعه تطبيقي استانداردهاي حسابداري تدوين شده توسط مراجع حرفه‌اي معتبر دنيا.

ج  .   بررسي تحقيقات انجام شده در زمينه حسابداري فعاليتهاي ساخت املاک.

د   .   تشکيل جلساتي با مديران شرکتهاي فعال در ساخت املاک و همچنين حسابرسان مستقل اين شرکتها.

ﻫ   .   تشکيل جلسات متعدد گروه کارشناسي براي جمع‌بندي نتايج تحقيقات و مطالعات انجام شده و تدوين پيش‌نويس استاندارد فعاليتهاي ساخت املاک.

2 .    کميته براساس نتايج مطالعات انجام شده و با توجه به استانداردهاي حسابداري موجود شامل استاندارد حسابداري شماره 32 مالزي با عنوان فعاليتهاي ساخت املاک، استاندارد حسابداري شماره 66 آمريکا با عنوان حسابداري فروش املاک و استاندارد حسابداري شماره 67 آمريکا با عنوان حسابداري مخارج و عمليات اوليه اجاره پروژه‌هاي املاک، تدوين استاندارد حسابداري شماره 29 با عنوان فعاليتهاي ساخت املاک را در دستور کار قرار داده و پس از بحث و تبادل نظر در جلسات متعدد، متن پيشنهادي را تصويب کرد.

دلايل تدوين استاندارد حسابداري فعاليتهاي ساخت املاک

3 .    کميته به دلايل زير تدوين استاندارد حسابداري مربوط به فعاليتهاي ساخت املاک را ضروري تشخيص داد:

الف.   تقاضاي شرکتهاي ساختماني براي تجديدنظر در روش شناخت درآمد،

ب .   تنـوع روشهـاي تخصيص مخارج مشترک و سايـر مخارج مربـوط به فعاليتهاي ساخت املاک،

ج  .   ماهيت خاص فعاليتهاي ساخت املاک که بيش از يک دورة مالي به طول مي‌انجامد و معمولاً در اوايل شروع پروژه با پيش‌فروش همراه است، و

د   .   وجود تفاوت در نحوه افشاي اطلاعات در صورتهاي مالي.

ماهيت فعاليتهاي ساخت املاک

4 .    واحدهاي تجاري سازنده املاک ممکن است به تمام فعاليتهاي ساخت املاک يا برخي از آنها از قبيل برنامه‌ريزي، طراحي و احداث بنا بپردازند. اين واحدها ممکن است فقط در حوزه ساخت املاک مسکوني، تجاري يا صنعتي و يا در تمام حوزه‌هاي ذکر شده فعاليت کنند. واحدهاي تجاري سازنده املاک ممکن است زمينهايي را در مقياس بزرگ خريداري و پس از آماده‌سازي، آنها را در قطعات کوچک براي مصارف مختلف نظير ساخت واحدهاي مسکوني يا تجاري واگذار نمايند.

5 .    کميته پس از انجام بررسيهاي لازم در رابطه با واحدهاي تجاري سازنده املاک به اين نتيجه رسيد که فعاليتهاي ساخت املاک داراي ماهيت يک صنعت خاص است و ارائه استاندارد جداگانه موجب ارتقاي کيفيت و قابليت مقايسه صورتهاي مالي واحدهاي تجاري مرتبط با اين فعاليتها مي‌شود.

مخارج ساخت املاک

6 .    براي تخصيص مخارج ساخت به هر يک از واحدهاي ساختماني يا پروژه‌ها روشهاي متفاوتي وجود دارد که مي‌توان به روش شناسايي ويژه، روش ارزش نسبي فروش و روشهاي مبتني بر مساحت اشاره نمود.

7 .    مزيت روش شناسايي ويژه اين است که مخارج فعاليتهاي ساخت املاک نظير مخارج مستقيم ساخت به صورت دقيق و درست به هر يک از واحدهاي ساختماني يا پروژه‌ها تخصيص مي‌يابد و در نتيجه در اين روش انجام برآورد يا ذهنيت‌گرايي به حداقل مي‌رسد. مشکل روش مزبور اين است که جهت تخصيص مخارج مشترک نمي‌توان از آن استفاده کرد.

8 .    مزيت روش ارزش نسبي فروش اين است که تخصيص تمام مخارج فعاليتهاي ساخت املاک خصوصاً مخارج مشترک را امکان‌پذير مي‌سازد. البته استفاده از اين روش مستلزم دسترسي به ارزش فروش برآوردي واحدهاي ساختماني است و در برخي موارد واحدهاي تجاري در تعيين ارزش فروش برآوردي واحدهاي ساختماني با محدوديتهايي نظير عدم وجود مظنه‌هاي بازار مواجه مي‌باشند. استفاده از اين روش سبب تطابق بهتر هزينه‌هاي ساخت با درآمدهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت مي‌گردد.

9 .    روشهاي مبتني بر مساحت، امکان تخصيص تمام مخارج فعاليتهاي ساخت املاک را براي واحدهاي ساختماني فراهم مي‌سازند. اما تخصيص مخارج بدون در نظرگرفتن ارزش واحدهاي ساختماني انجام مي‌شود و ممکن است تخصيص مخارج به طور منطقي صورت نگيرد. اين شيوه تخصيص ممکن است تصوير نادرستي از بهاي تمام شده واحدهاي ساختماني ارائه نمايد. افزون بر اين ممکن است تطابق هزينه‌ها با درآمدهاي ناشي از فعاليتهاي ساخت به نحو درستي صورت نگيرد.

10 .   کميته پس از بحث و تبادل نظر درخصوص روشهاي تخصيص مخارج به اين نتيجه رسيد که اولويت را به روش شناسايي ويژه بدهد. استفاده از اين روش در رابطه با مخارج مستقيم ساخت عملي است. براي مخارجي نظير مخارج مشترک که امکان استفاده از روش شناسايي ويژه وجود ندارد روش ارزش نسبي فروش، به عنوان مناسبترين روش شناخته شد و در اولويت بعدي جهت تخصيص مخارج قرار گرفت. در صورتي‌که استفاده از روشهاي ذکر شده جهت تخصيص مخارج، عملي نباشد واحدهاي تجاري مجازند که از ساير روشهاي تخصيص نظير روشهاي مبتني بر مساحت استفاده نمايند.

شناخت درآمد فعاليتهاي ساخت املاک

11 .   ماهيت فعاليتهاي ساخت املاک به گونه‌اي است که درآمد ناشي از آنها ممکن است در زمانهاي متفاوت و به مبالغ مختلفي دريافت شود. فروش واحدهاي ساختماني ممکن است در آغاز پروژه، در طي عمليات ساختماني يا پس از تکميل عمليات ساختماني صورت گيرد. باتوجه به اين موضوع روشهاي مختلفي جهت شناخت درآمد فعاليتهاي ساخت املاک وجود دارد که اصلي‌ترين آنها روش کار تکميل شده و روش درصد پيشرفت کار است.

مزاياي اصلي روشها

12 .   مزاياي اصلي روش کار تکميل شده براي شناخت درآمد مربوط به فعاليتهاي ساخت املاک به شرح زير است:

الف.   شناخت درآمد و اندازه‌گيري بهاي تمام شده واحدهاي ساختماني در اين روش از قابليت اتکاي بالايي برخوردار است.

ب .   استفاده از روش کار تکميل شده امکان مديريت سود را در واحدهاي تجاري کاهش مي‌دهد.

13 .   مزاياي اصلي بکارگيري روش درصد تکميل براي شناخت درآمد مربوط به فعاليتهاي ساخت املاک به شرح زير است:

الف.   شناخت درآمد با استفاده از روش درصد تکميل اطلاعات مربوط‌تري براي تصميم‌گيري استفاده‌کنندگان مختلف ارائه مي‌دهد، و

ب .   روش درصد تکميل تصوير بهتري از عملکرد مديريت در سالهاي مختلف ارائه مي‌کند.

 

14 .   کميته پس از انجام بررسيهاي لازم و با توجه به ماهيت فعاليتهاي ساخت املاک و مزاياي روش درصد تکميل، به اين نتيجه رسيد که واحدهاي تجاري در صورت احراز تمام معيارهاي زير، از اين روش استفاده نمايند:

الف.   فروش واحدهاي ساختماني با انجام اقداماتي از قبيل امضاي قرارداد محرز شده باشد،

ب .   فعاليتهاي ساختماني آغاز شده باشد،

ج  .   ماحصل فعاليتهاي ساخت را بتوان به گونه‌اي اتکاپذير برآورد کرد، و

د   .   حداقل 20 درصد از بهاي فروش وصول شده باشد.

 

        بند ” د“ براي جلوگيري از شناخت درآمد از طريق انعقاد قراردادهاي صوري توسط واحد قيد شده است. بر اساس اين معيار بايد حداقل 20 درصد از بهاي فروش واحدهاي ساختماني وصول شده باشد تا واحد تجاري بتواند شناخت درآمد را آغاز نمايد. در صورتي‌ که حداقل 20 درصد از مبلغ فروش وصول نگرديده باشد نمي‌توان درآمد را شناسايي نمود. در صورتي‌ که بکارگيري روش درصد تکميل عملي نباشد مي‌توان از روش کار تکميل شده استفاده کرد. اگر نتوان ماحصل فعاليتهاي ساخت املاک را به‌گونه‌اي اتکاپذير برآورد نمود در آن صورت درآمد ساخت املاک تا ميزان مخارج تحمل شده قابل بازيافت ساخت املاک شناسايي مي‌شوند.

تعيين درصد تکميل

15 .   استفاده از روش درصد تکميل جهت شناخت درآمد مستلزم تعيين درصد تکميل فعاليتهاي ساخت املاک مي‌باشد. روشهاي تعيين درصد تکميل عبارتند از:

الف.   نسبت مخارج تحمل شده براي کار انجام شده تا تاريخ ترازنامه به کل مخارج برآوردي ساخت،

ب .   ارزيابي کار انجام شده توسط کارشناسان حرفه‌اي مستقل يا

ج  .   درصد کار فيزيکي انجام شده.

16 .   بکارگيري روش نسبت مخارج تحمل شده براي کار انجام شده تا تاريخ ترازنامه از ساير روشها رايج‌تر است و به قضاوت کمتري نياز دارد. در اين روش بهاي تمام شده زمين، مخارج تأمين مالي و پيش پرداخت به پيمانکاران، در محاسبه درصد تکميل منظور نمي‌گردد، زيرا منجر به شناخت غير واقعي درآمد خواهد ‌‌شد.

17 .   محاسبه درصد تکميل براساس ارزش کار انجام شده مستلزم وجود بازار فعالي جهت تعيين ارزش کار انجام شده مي‌باشد. در بسياري موارد جهت تعيين ارزش کار انجام شده، بازار فعالي وجود ندارد و در نتيجه، ارزشهاي تعيين شده از قابليت اتکاي کمتري برخوردار مي‌باشد.

18 .   درصد کار فيزيکي انجام شده در هر دوره بيانگر ميزان پيشرفت کار فيزيکي مي‌باشد و مي‌تواند به‌عنوان مبنايي جهت تعيين درصد تکميل بکار رود. تأکيد اين روش بر عامل زمان مي‌باشد، درنتيجه معيار مناسب‌تري را جهت شناخت درآمد و هزينه فعاليتهاي ساخت املاک فراهم مي‌کند. معايب اين روش، شامل عدم توجه به ارزش کار انجام شده يا مخارج کار انجام شده، مشکلات مربوط به تعيين مقدار کار فيزيکي انجام شده، و صرف هزينه قابل توجه جهت تعيين ميزان کار انجام شده مي‌باشد.

 

صفحه     1     2    3     4     5     6      7     8      9      10      11