نتيجه‌گيري و گزارشگري‌ حسابرسي‌

29 .      حسابرس‌ براساس‌ شواهد حسابرسي‌ بدست‌ آمده‌ بايد مشخص‌ كند كه‌ آيا به‌نظر وي‌ رويدادها يا شرايطي‌ وجود دارد كه‌ به‌ تنهايي‌ يا در مجموع‌ بتواند ترديدي‌ عمده‌ در توانايي‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ادامه‌ فعاليت‌ ايجاد كند.

30 .   ابهام‌ بااهميت‌ يا اساسي‌ در مواردي‌ وجود دارد كه‌ اثر بالقوه‌ آن‌ چنان‌ زياد باشد كه‌ به‌نظر حسابرس‌ لازم‌ است‌ ماهيت‌ و اثر ابهام‌ به‌روشني‌ افشا شود تا صورتهاي‌ مالي‌ گمراه‌كننده‌ نباشد.

وجود ابهام‌ نسبت‌ به‌ تداوم‌ فعاليت‌

31 .   چنانچه‌ استفاده‌ از فرض‌ تداوم‌ فعاليت‌، مناسب‌ است‌ اما ابهام‌ با اهميتي‌ وجود دارد، حسابرس‌ وجود موارد زير را در صورتهاي‌ مالي‌ مورد توجه‌ قرار مي‌دهد:

الف‌- توصيف‌ كافي‌ رويدادها يا شرايط‌ اصلي‌ ايجاد كننده‌ ترديد عمده‌ درباره‌ توانايي‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌ و برنامه‌هاي‌ مديريت‌ براي‌ برخورد با آن‌ رويدادها ياشرايط‌.

ب‌ -  توضيح‌ مناسب‌ درباره‌ ابهام‌ بااهميت‌ مربوط‌ به‌ رويدادها يا شرايطي‌ كه‌ ممكن‌ است‌ ترديدي‌ عمده‌ نسبت‌ به‌ توانايي‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌ به‌عنوان‌ يك‌واحد داير ايجاد كند و ازاين‌رو، واحد مورد رسيدگي‌ ممكن‌ است‌ قادر به‌ بازيافت‌ داراييها و تسويه‌ بدهيهاي‌ خود در روال‌ عادي‌ عمليات‌ تجاري‌ نباشد.

32 . در صورت‌ وجود ابهام‌ بااهميت‌ در باره‌ تداوم‌ فعاليت‌ و افشاي‌ كافي‌ در صورتهاي‌ مالي‌، حسابرس‌ بايد نظر مقبول‌ اظهار، اما باافزودن‌ يك‌بند توضيحي‌ حاوي‌ وجود ابهام‌ بااهميت‌ درباره‌ رويدادها يا شرايطي‌ كه‌ ممكن‌ است‌ به‌ترديدي‌ عمده‌ در مورد توانايي‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌ بينجامد و با اشاره‌ به‌ يادداشت‌ توضيحي‌ صورتهاي‌ مالي‌ كه‌ موارد مندرج‌ در بند 31  را افشا مي‌نمايد، گزارش‌ خود را تعديل‌ كند. حسابرس‌ در ارزيابي‌ كفايت‌ افشا درصورتهاي‌ مالي‌، به‌ اين‌ موضوع‌ توجه‌ مي‌كند كه‌ اطلاعات‌ افشا شده‌ توجه‌‌استفاده‌كنندگان‌ را به‌احتمال‌ ناتواني‌ واحد مورد رسيدگي‌ در بازيافت‌ داراييها و پرداخت‌ بدهيها در روال‌ عادي‌ عمليات‌ تجاري‌، به‌روشني‌ جلب‌ نمايد. در مواردي‌ كه‌ حسابرس‌ افشاي‌ اطلاعات‌ در يادداشتهاي‌ صورتهاي‌ مالي‌ را كافي‌ بداند، نمونه‌ بند توضيحي‌ كه‌ بعد از بند اظهارنظر درج‌ مي‌شود به‌شرح‌ زير است‌:

"همان‌گونه‌ كه‌ در يادداشت‌ توضيحي‌  ...  صورتهاي‌ مالي‌ آمده‌، شركت‌ طي‌ سالهاي‌ اخير زيانهاي‌ قابل‌ ملاحظه‌اي‌ متحمل‌ شده‌ است‌، به‌گونه‌اي‌كه‌ زيان‌ انباشته‌ شركت‌ درتاريخ‌ ترازنامه‌ متجاوز از ... برابر سرمايه‌ شده‌ و جمع‌ بدهيهاي‌ جاري‌ شركت‌ نسبت‌به‌ جمع‌ داراييهاي‌ جاري‌ آن‌ معادل‌ مبلغ‌ ... ريال‌ فزوني‌ يافته‌ است‌. اين‌ موضوع‌ به‌ همراه‌ ساير موارد مندرج‌ در يادداشت‌ مزبور، نشان‌دهنده‌ وجود ابهامي‌ بااهميت‌ است‌ كه‌ نسبت‌ به‌ توانايي‌ شركت‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌ ترديدي‌ عمده‌ ايجاد مي‌كند."

33 .      در موارد وجود ابهام‌ اساسي‌ درباره‌ تداوم‌ فعاليت‌ يا وجود موارد متعدد ابهام‌ بااهميت‌،  شامل‌ ابهام‌ درباره‌ تداوم‌ فعاليت‌،  كه‌ آثار بالقوه‌ آن‌ درمجموع‌ اساسي‌ باشد،  حسابرس‌ بايد صرف‌نظر از افشا يا عدم‌  افشاي‌ آنها در صورتهاي‌ مالي‌، نسبت‌ به‌ آن‌ صورتها عدم‌ اظهارنظر ارائه‌ كند.

نمونه‌اي‌ از بند مربوط‌ در مواردي‌ كه‌ به‌دليل‌ وجود ابهام‌ اساسي‌، عدم‌ اظهارنظر ارائه‌ مي‌شود به‌شرح‌ زير است‌:

 "قراردادهاي‌ تامين‌ مالي‌ شركت‌ در 30 دي‌ماه‌ 0×13  پايان‌ يافته‌ و باقيمانده‌ تسهيلات‌ تبديل‌ به‌ دين‌ حال‌ شده‌ است‌.  تا تاريخ‌ اين‌ گزارش‌ شركت‌ موفق‌ به‌ تمديد مهلت‌ بازپرداخت‌ اين‌ بدهي‌ يا كسب‌ منابع‌ مالي‌ جايگزين‌ نشده‌، ضمن‌ اينكه‌ به‌موجب‌ راي‌ دادگاه‌ حكم‌ توقيف‌ اموال‌ كارخانه‌ شركت‌ صادر شده‌ است‌. اين‌ رويدادها نشان‌دهنده‌ وجود ابهامي‌ اساسي‌ است‌ كه‌ مي‌تواند نسبت‌ به‌ توانايي‌ شركت‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌ ترديدي‌ عمده‌ ايجاد كند و بنابراين‌ ممكن‌ است‌ شركت‌ قادر به‌ بازيافت‌ داراييها و تسويه‌ بدهيها درروال‌ عادي‌ فعاليت‌ تجاري‌ خود نباشد.

به‌ دليل‌ وجود ابهام‌ اساسي‌ به‌شرح‌ مندرج‌ در بند ...  بالا،  اظهارنظر نسبت‌ به‌ صورتهاي‌ مالي‌ فوق‌الذكر، براي‌ اين‌ مؤسسه‌ امكان‌پذير نمي‌باشد."

34 .      در صورت‌ وجود ابهام‌ بااهميت‌ و عدم‌ افشاي‌ كافي‌ در صورتهاي‌ مالي‌، حسابرس‌ بايد نظر مشروط‌ ارائه‌ كند. گزارش‌ بايد به‌روشني‌ بيانگر اين‌ واقعيت‌ باشد كه‌ ابهامي‌ بااهميت‌ وجود دارد كه‌ ممكن‌ است‌ درباره‌ توانايي‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌،  ترديدي‌ عمده‌ ايجاد كند. نمونه‌اي‌ از بند مربوط‌ درمواردي‌ كه‌ به‌دليل‌ عدم‌ افشاي‌ ابهام‌ بااهميت‌، نظر مشروط‌ ارائه‌ مي‌شود به‌شرح‌ زير است‌:

"بخش‌عمده‌ اقساط‌ سررسيد شده‌ تسهيلات‌ بانكي‌ تا تاريخ‌ 31  خردادماه‌ 2×13 -  تاريخ‌ پايان‌ قرارداد تسهيلات‌ - پرداخت‌ نشده‌ و تا تاريخ‌ اين‌ گزارش‌ شركت‌ موفق‌ به‌ تمديد مهلت‌ بازپرداخت‌ آن‌ يا كسب‌ منابع‌ مالي‌ جايگزين‌ نگرديده‌ است‌. اين‌ وضعيت‌ نشان‌دهنده‌ وجود ابهامي‌ بااهميت‌ است‌ كه‌ مي‌تواند نسبت‌ به‌ توانايي‌ شركت‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌ ترديدي‌ عمده‌ ايجاد كند و بنابراين‌، ممكن‌ است‌ شركت‌ قادر به‌ بازيافت‌ داراييها و تسويه‌ بدهيها در روال‌ عادي‌ فعاليت‌ تجاري‌ خود نباشد. اين‌ واقعيت‌ در صورتهاي‌ مالي‌ افشا نشده‌ است‌.

به‌نظر اين‌ مؤسسه‌، به‌ استثناي‌ آثار مورد مندرج‌ در بند ...  بالا،  صورتهاي‌ مالي‌ ياد شده‌ در بالا، وضعيت‌ مالي‌ شركت‌ ...  در تاريخ‌ 29 اسفندماه‌ 1×13 و نتايج‌ عمليات‌ و جريان‌ وجوه‌ نقد آن‌ را براي‌ سال‌ مالي‌ منتهي‌ به‌ تاريخ‌ مزبور، از تمام‌ جنبه‌هاي‌ با اهميت‌، طبق‌ استانداردهاي‌ حسابداري‌، به‌ نحو مطلوب‌ نشان‌ مي‌دهد."

 

مناسب‌ نبودن‌ فرض‌ تداوم‌ فعاليت‌

35 .      چنانچه‌ به‌ نظر حسابرس‌، واحد مورد رسيدگي‌ قادر به‌ ادامه‌ فعاليت‌ نباشد اما صورتهاي‌ مالي‌ برمبناي‌ تداوم‌ فعاليت‌ تهيه‌ شده‌ باشد، حسابرس‌ بايد باتوجه‌ به‌ميزان‌ اهميت‌،  حسب‌ مورد،  نظرمشروط‌ يا مردود ارائه‌ كند.  هرگاه‌ حسابرس‌ براساس‌ روشهاي‌ اضافي‌اجرا شده‌ و اطلاعات‌ دريافتي‌، شامل‌ آثار برنامه‌هاي‌ مديريت‌،  متقاعد شود كه‌ واحد مورد رسيدگي‌ نمي‌تواند به‌فعاليت‌ خود ادامه‌ دهد، چنين‌ نتيجه‌گيري‌ مي‌كند كه‌ صرفنظر از افشا يا عدم‌ افشا، فرض‌ تداوم‌ فعاليت‌ استفاده‌ شده‌ در تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ نامناسب‌ است‌ و حسب‌ مورد، نظر مشروط‌ يا مردود ارائه‌ مي‌كند.

36 .   هرگاه‌ مديريت‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ اين‌ نتيجه‌ برسد كه‌ استفاده‌ از فرض‌ تداوم‌ فعاليت‌ در تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ نامناسب‌ است‌،  تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ برمبناي‌ توقف‌ فعاليت‌ ضرورت‌ مي‌يابد. چنانچه‌ براساس‌ روشهاي‌ اضافي‌ اجرا شده‌ و اطلاعات‌ بدست‌ آمده‌ مشخص‌ شود كه‌ مبناي‌ توقف‌ فعاليت‌ مناسب‌ و افشاي‌ كافي‌ به‌عمل‌ آمده‌ است‌،  حسابرس‌ بااشاره‌ به‌مبناي‌ مورد استفاده‌ در بند اظهارنظر گزارش‌،  طبق‌ استاندارد 800[1]، نظر مقبول‌ ارائه‌ مي‌كند.

عدم‌ تمايل‌ مديريت‌ به‌ انجام‌ ارزيابي‌ يا گسترش‌ آن‌

37 .      اگـر مديريت‌ با وجـود درخواست‌ حسابرس‌، تمايلي‌ به‌ انجام‌ ارزيابي‌ يا گستـرش‌ آن‌ نداشتـه‌ باشـد، حسابرس‌ بايد لزوم‌ تعديل‌‌گزارش‌خود را به‌دليل‌ وجود محدوديت‌ در دامنه‌ رسيدگي‌، درنظر گيرد. در برخي‌ شرايط‌، مانند موارد مندرج‌ در بندهاي‌ 14، 17 و 23، حسابرس‌ ممكن‌ است‌ از مديريت‌ بخواهد تداوم‌ فعاليت‌ واحد مورد رسيدگي‌ را ارزيابي‌ كند يا ارزيابي‌ خود را گسترش‌ دهد. چنانچه‌ مديريت‌ تمايلي‌ به‌ اين‌ امر نداشته‌ باشد، حسابرس‌ براي‌ جبران‌ عدم‌ ارزيابي‌ توسط‌ مديريت‌ مسئوليتي‌ ندارد و مي‌تواند به‌دليل‌ ميسر نبودن‌ كسب‌ شواهد مناسب‌ و كافي‌ درباره‌ استفاده‌ از فرض‌ تداوم‌ فعاليت‌ در تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌، گزارش‌ خود را تعديل‌ كند.

38 .   در برخي‌ موارد، حسابرس‌ ممكن‌ است‌ با وجود عدم‌ ارزيابي‌ توسط‌ مديريت‌، درباره‌ توانايي‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌ متقاعد شود. براي‌ مثال‌، ساير روشهاي‌ حسابرسي‌ ممكن‌ است‌ براي‌ ارزيابي‌ مناسب‌ بودن‌ استفاده‌ مديريت‌ از فرض‌ تداوم‌ فعاليت‌ در تهيه‌ صورتهاي‌ مالي‌ كافي‌ باشد،  چون‌ واحد مورد رسيدگي‌ داراي‌ سابقه‌اي‌ از عمليات‌ سوداور است‌ و به‌آساني‌ به‌ منابع‌ مالي‌ دسترسي‌ دارد. اما در ساير موارد، درصورت‌ نبود ارزيابي‌ مديريت‌، حسابرس‌ ممكن‌ است‌ نتواند وجود رويدادها يا شرايط‌ نشان‌دهنده‌ احتمال‌ وجود ترديد عمده‌ در توانايي‌ واحد مورد رسيدگي‌ به‌ ادامه‌ فعاليت‌، وجود برنامه‌هاي‌ مديريت‌ براي‌ برخورد با آنها يا ساير عوامل‌ كاهنده‌ را تاييد يا رد كند. در اين‌گونه‌ موارد، حسابرس‌ گزارش‌ خود را طبق‌ استاندارد 700[2]، تعديل‌ مي‌كند.

تاخير قابل‌ توجه‌ در امضا يا تاييد صورتهاي‌ مالي‌

39 .   در مواردي‌ كه‌ تاخير قابل‌ توجهي‌ پس‌ از تاريخ‌ ترازنامه‌ در امضا يا تاييد صورتهاي‌ مالي‌ توسط‌ مديريت‌ صورت‌ مي‌گيرد، حسابرس‌ دلايل‌ اين‌ تاخير را مورد توجه‌ قرار مي‌دهد. درصورتي‌ كه‌ اين‌ تاخير دررابطه‌ با رويدادها يا شرايط‌ مربوط‌ به‌ ارزيابي‌ تداوم‌ فعاليت‌ باشد، حسابرس‌ لزوم‌ اجراي‌ روشهاي‌ اضافي‌ حسابرسي‌ را به‌ شرح‌ بند 25 و همچنين‌، اثر آن‌ بر نتيجه‌گيري‌ حسابرس‌ درباره‌ وجود ابهام‌ با اهميت‌ به‌ شرح‌ بند 29 را مورد توجه‌ قرار مي‌دهد.

تاريخ‌ اجرا

40 .   اين‌ استاندارد براي‌ حسابرسي‌ صورتهاي‌ مالي‌ كه‌ دوره‌ مالي‌ آن‌ از اول فروردين 1383  و پس‌ از آن‌ مي‌باشد، لازم‌الاجراست‌.

 
صفحه     1      2