23.    چنانچه حسابرسی یک بخش طبق قانون، مقررات یا بنا به سایر دلایل الزامی باشد، و تیم حسابرسی گروه به منظور کسب شواهد برای مقاصد حسابرسی گروه، تصمیم ‌گیرد از نتایج این حسابرسی استفاده کند، باید انطباق موارد زیر را با الزامات این استاندارد مشخص کند:

الف.  سطح اهمیت تعیین شده برای صورتهای مالی بخش به عنوان یک مجموعه واحد، و

ب .   مبالغ پایینتر تعیین شده به منظور برآورد خطر تحریفهای بااهمیت و طراحی روشهای حسابرسی لازم در برخورد با خطرهای برآوردی در سطح بخش.

برخورد با خطرهای برآوردی

24.    حسابرس ملزم به طراحی و اجرای روشهای مناسب در برخورد با خطرهای برآوردی تحریف بااهمیت صورتهای مالی است[1]. تیم حسابرسی گروه برای حسابرسی اطلاعات مالی بخشها باید مشخص کند چه کارهایی توسط خود و چه کارهایی توسط حسابرسان بخش، انجام می‌شود (به بندهای 26 تا 29 مراجعه شود). تیم حسابرسی گروه باید ماهیت، زمانبندی و میزان مشارکت خود در کار حسابرسان بخش را نیز تعیین کند (به بندهای 30 و 31 مراجعه شود).

25.    چنانچه ماهیت، زمانبندی و میزان کاری که در مورد فرایند تلفیق یا اطلاعات مالی بخشها انجام می‌شود، مبتنی بر فرض اثربخشی کارکرد کنترلهای عمومی گروه باشد، یا چنانچه آزمونهای محتوا به تنهایی قادر به فراهم کردن شواهد حسابرسی کافی و مناسب در سطح ادعاها نباشد، تیم حسابرسی گروه باید اثربخشی کارکرد کنترلها را آزمون کند، یا از حسابرس بخش بخواهد که چنین آزمونهایی را انجام دهد.

تعیین نوع کاری که در مورد اطلاعات مالی بخشها انجام می‌شود (رک : بند ت-47)

بخشهای عمده

26.    در مورد بخشی که به دلیل اهمیت مالی خاص آن برای گروه، بااهمیت است، تیم حسابرسی گروه، یا حسابرس بخش به نمایندگی از آن، باید حسابرسی اطلاعات مالی آن بخش را با توجه به سطح اهمیت بخش انجام دهد.

27.    در مورد بخشی که به دلیل ماهیت یا شرایط خاص آن احتمال می‌رود دربردارنده خطرهای عمده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه باشد و از اینرو بااهمیت محسوب می‌شود، تیم حسابرسی گروه، یا حسابرس بخش به نمایندگی از آن، باید یک یا چند مورد از موارد مندرج در صفحه بعد را انجام دهد:

الف.  حسابرسی اطلاعات مالی بخش با توجه به سطح اهمیت بخش.

ب .   حسابرسی برخي از مانده حسابها، گروههاي معاملات یا موارد افشا که با خطرهای عمده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه مرتبط است. (رک : بند ت-48)

پ .   روشهای حسابرسی خاص مرتبط با خطرهای عمده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه. (رک : بند ت-49)

بخشهای غیرعمده

28.    در مورد بخشهایی که عمده نیستند، تیم حسابرسی گروه باید روشهای تحلیلی را در سطح گروه اجرا کند. (رک : بند ت-50)

29.    اگر تیم حسابرسی گروه به این نتیجه برسد که شواهد حسابرسی کافی و مناسبی به عنوان پشتوانه اظهارنظر حسابرسی از طریق:

الف.  کار انجام شده در مورد اطلاعات مالی بخشهای عمده،

ب .   کار انجام شده در مورد کنترلهای عمومی گروه و فرایند تلفیق، و

پ .   روشهای تحلیلی اجرا شده در سطح گروه،

کسب نخواهد شد، باید بخشهایی را که عمده نیستند انتخاب کند و یک یا چند مورد از اقدامات زیر را در خصوص اطلاعات مالی بخشهای خاص انتخاب شده مستقیماً یا از طریق حسابرس بخش انجام دهد: (رک: بندهاي ت-51 تا ت-53)

• حسابرسی اطلاعات مالی بخش با توجه به سطح اهمیت بخش.
• حسابرسی برخي از مانده حسابها، گروههاي معاملات یا موارد افشا.
• بررسی اطلاعات مالی بخش با توجه به سطح اهمیت بخش.
• روشهای خاص.

تیم حسابرسی گروه باید مبنای انتخاب بخشها را پس از گذشت یک يا چند دوره تغییر دهد.

مشارکت در کار حسابرسان بخش (رک: بندهای ت-54 و ت-55)

بخشهای عمده - برآورد خطر

30.    در مواردی که حسابرس بخش، کار حسابرسی اطلاعات مالی یک بخش عمده را انجام می‌دهد، تیم حسابرسی گروه برای شناسایی خطرهای عمده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه باید در برآورد خطر توسط حسابرس بخش مشارکت کند. ماهیت، زمانبندی و میزان این مشارکت متأثر از شناخت تیم حسابرسی گروه از حسابرس بخش است، اما حداقل باید شامل موارد زیر باشد:

الف.  مذاکره با حسابرس بخش یا مدیران اجرايي بخش در مورد آن دسته از فعالیتهای تجاری بخش که برای گروه عمده محسوب می‌شود،

ب .   مذاکره با حسابرس بخش در مورد آسیب‌پذیری بخش به دليل تحریف بااهمیت در اطلاعات مالی در نتیجه تقلب یا اشتباه، و

پ .   بررسی مستندات حسابرس بخش در مورد خطرهای عمده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه. چنین مستنداتی ممکن است به شکل یادداشتی باشد که بیانگر نتیجه‌گیری حسابرس بخش در مورد خطرهای عمده شناسایی شده است.

خطرهای عمده شناسایی شده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه - روشهای حسابرسی لازم

31.    پس از شناسایی خطرهای عمده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه در بخشی که حسابرسی آن توسط حسابرس بخش انجام می‌شود، تیم حسابرسی گروه باید مناسب بودن روشهای حسابرسی لازم را در برخورد با خطرهای عمده شناسایی شده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه ارزیابی کند. تیم حسابرسی گروه باید بر اساس شناخت خود از حسابرس بخش مشخص کند که آیا مشارکت در اجرای روشهای حسابرسی لازم، ضروری به نظرمی‌رسد یا خیر.

فرایند تلفیق

32.    تیم حسابرسی گروه طبق بند 17، از کنترلهای عمومی گروه و فرایند تلفیق، از جمله دستورالعملهای مدیران اجرايي گروه برای بخشها، شناخت کسب می‌کند. طبق بند 25، چنانچه ماهیت، زمانبندی و میزان کاری که در مورد فرایند تلفیق انجام خواهد شد، مبتنی بر فرض اثربخشی کارکرد کنترلهای عمومی گروه باشد، یا آزمونهای محتوا به تنهایی فراهم‌کننده شواهد حسابرسی کافی و مناسب در سطح ادعاها نباشد، تیم حسابرسی گروه، یا حسابرس بخش بنا به درخواست تیم حسابرسی گروه، اثربخشی کارکرد کنترلهای عمومی گروه را آزمون می‌کند.

33.    تیم حسابرسی گروه در برخورد با خطرهای برآوردی تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه که ناشی از فرایند تلفیق است، روشهای حسابرسی لازم را در مورد این فرایند، طراحی و اجرا می‌کند. این موضوع باید شامل ارزیابی انعکاس تمامی بخشها در صورتهای مالی گروه باشد.

34.    تیم حسابرسی گروه باید مناسب بودن، کامل بودن و صحت تجدید طبقه‌بندیها و تعدیلات تلفیقی، و همچنین وجود هر گونه عامل خطر تقلب یا نشانه‌ای از جانبداری احتمالی مدیران اجرايي را ارزیابی کند. (رک : بند ت-56)

35.    چنانچه اطلاعات مالی بخش بر طبق رویه‌های حسابداری یکسان با رویه‌های حسابداری بکار گرفته شده در صورتهای مالی گروه تهیه نشده باشد، تیم حسابرسی گروه باید ارزیابی کند که آیا اطلاعات مالی آن بخش (به منظور تهیه و ارائه صورتهای مالی گروه)، به گونه‌ای مناسب تعدیل شده است یا خیر.

36.    تیم حسابرسی گروه باید مشخص کند که آیا اطلاعات مالی مشخص شده در گزارش حسابرس بخش(به قسمت ”پ“ بند 41 مراجعه شود)، همان اطلاعات مالی است که در تهیه صورتهای مالی گروه استفاده شده است یا خیر.

37.    در صورت متفاوت بودن پايان دوره گزارشگري گروه با پايان دوره گزارشگري يک بخش، تیم حسابرسی گروه باید انجام تعدیلات مناسب براساس استانداردهای حسابداری را در مورد صورتهای مالی آن بخش ارزیابی کند.

رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه

38.    در مواردی که تیم حسابرسی گروه یا حسابرسان بخش کار حسابرسی اطلاعات مالی بخشها را انجام می‌دهند، تیم حسابرسی گروه یا حسابرسان بخش برای شناسایی رویدادهایی که بین تاریخ اطلاعات مالی بخشها و تاریخ گزارش حسابرسی صورتهای مالی گروه واقع شده است و ممکن است مستلزم تعدیل یا افشا در صورتهای مالی گروه باشد باید روشهای طراحی شده برای این منظور را اجرا کند.

39.    در مواردی که حسابرسان بخش کاری غیر از حسابرسی اطلاعات مالی بخشها را انجام می‌دهند، تیم حسابرسی گروه باید از حسابرسان بخش بخواهد تا در صورت آگاهی از رویدادهای پس از تاریخ ترازنامه که ممکن است نیازمند تعدیل یا افشا در صورتهای مالی گروه باشد، آن را به تیم حسابرسی گروه اطلاع دهند.

اطلاع‌رسانی متقابل با حسابرس بخش

40.    تیم حسابرسی گروه باید خواسته‌های خود را به موقع به حسابرس بخش اطلاع دهد. در همین راستا، کاری که باید انجام گیرد، نحوه استفاده از نتایج کار، و شکل و محتوای اطلاع‌رسانی  حسابرس بخش به تیم حسابرسی گروه، مشخص می‌شود. اطلاع‌رسانی باید شامل موارد زير نیز باشد: (رک: بند ت-57، ت-58 و ت-60)

الف.  درخواست از حسابرس بخش که با آگاهی از موارد استفاده تیم حسابرسی گروه از کار وی، تأیید کند که با تیم حسابرسی گروه همکاری خواهد نمود. (رک: بند ت-59)

ب .   الزامات اخلاقی مربوط به حسابرسی گروه، بویژه الزامات مربوط به استقلال.

پ .   در مورد حسابرسی یا بررسی اطلاعات مالی بخش، سطح اهمیت‌ بخش (و درصورت لزوم، مبلغ یا مبالغ پایینتر از سطح اهمیت در مورد گروههاي معاملات، مانده حسابها یا موارد افشای خاص) و آستانه‌ای که نمی‌توان تحریفهای بالاتر از آن را برای صورتهای مالی گروه مشخصاً ناچيز فرض کرد.

ت .   خطرهای عمده شناسایی شده تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه در نتیجه تقلب یا اشتباه که با کار حسابرس بخش مرتبط است. تیم حسابرسی گروه باید از حسابرس بخش بخواهد تا سایر خطرهای عمده‌ای را که در مورد تحریف بااهمیت صورتهای مالی گروه در نتیجه تقلب یا اشتباه در بخش شناسایی کرده است، و برخورد خود با چنین خطرهایی را به موقع به تیم حسابرسی گروه اطلاع‌ دهد.

ث .   فهرستی از اشخاص وابسته که توسط مدیران اجرايي گروه تهیه شده است، و سایر اشخاص وابسته‌ای که تیم حسابرسی گروه از وجود آنها مطلع است. تیم حسابرسی گروه باید از حسابرس بخش بخواهد تا فهرست اشخاص وابسته‌ای را که قبلاً توسط مدیران اجرايي گروه یا تیم حسابرسی گروه شناسایی نشده است به موقع در اختيار تیم حسابرسی گروه قرار دهد. تیم حسابرسی گروه باید در مورد ارائه فهرست این اشخاص وابسته به حسابرسان سایر بخشها، تصمیم‌گیری کند.

41.    تیم حسابرسی گروه باید از حسابرس بخش بخواهد تا موضوعاتی را که بر نتیجه‌گیری تیم حسابرسی گروه (در مورد حسابرسی گروه) مؤثر است به تیم حسابرسی گروه اطلاع‌ دهد. این اطلاع‌رسانی باید شامل موارد زیر باشد: (رک : بند ت-60)

الف.  رعایت یا عدم رعایت الزامات اخلاقی مربوط به حسابرسی گروه از جمله استقلال و صلاحیت حرفه‌ای، توسط حسابرس بخش،

ب .   رعایت یا عدم رعایت خواسته‌های تیم حسابرسی گروه توسط حسابرس بخش،

پ .   مشخص کردن اطلاعات مالی بخشي که حسابرس بخش در مورد آن گزارش می‌دهد،

ت .   اطلاعات مربوط به موارد عدم رعایت قوانین یا مقررات که می‌تواند باعث ایجاد تحریف بااهمیت در صورتهای مالی گروه شود،

ث .   فهرستی از تحریفهای اصلاح نشده اطلاعات مالی بخش (درج تحریفهایی که آشکارا کمتر از آستانه مشخص شده توسط تيم حسابرسي گروه براي تحریفهای مشخصاً ناچيز است، در این فهرست ضرورت ندارد) (به قسمت پ بند 40 مراجعه شود)،

ج .   نشانه‌‌های جانبداری احتمالی مدیران اجرايي،

چ .   شرحی از هر گونه ضعف بااهمیت شناسایی شده در کنترلهای داخلی حاکم بر گزارشگری مالی در سطح بخش،

ح .   سایر موضوعات بااهمیتی که حسابرس بخش به ارکان راهبري بخش اطلاع داده است یا انتظار می‌رود اطلاع دهد، از جمله تقلب یا موارد مشکوک به تقلبی که با مشارکت مدیران اجرايي بخش، کارکنان دارای نقش بااهمیت در کنترلهای داخلی حاکم بر بخش یا سایرین انجام شده و این تقلبها منجر به تحریف بااهمیت اطلاعات مالی بخش گردیده است،

خ .   هر موضوع بااهمیت دیگری که ممکن است به حسابرسی گروه مربوط باشد، یا حسابرس بخش تمایل دارد تیم حسابرسی گروه به آن توجه کند، از جمله موارد استثنای ذکر شده در تأییدیه‌های مکتوبی که حسابرس بخش از مدیران اجرايي بخش درخواست کرده است، و

د .    یافته‌های کلی، نتایج، واظهارنظر حسابرس بخش.

ارزیابی کافی و مناسب بودن شواهد حسابرسی کسب شده

ارزیابی اطلاع رسانی حسابرسان بخش و کفایت کار آنها

42.    تیم حسابرسی گروه باید اطلاع‌رسانی حسابرسان بخش را ارزیابی کند (به بند 41 مراجعه شود). براي اين منظور باید اقدامات زیر انجام شود:

الف.  تبادل نظر با حسابرس بخش، مدیران اجرايي بخش یا مدیران اجرايي گروه، برحسب مورد، در رابطه با نکات مهم حاصل از ارزیابی یاد شده.

ب .   تشخیص ضرورت بررسی سایر مستندات حسابرسی گردآوری شده توسط حسابرس بخش. (رک: بند ت-61)

43.    اگر تیم حسابرسی گروه به این نتیجه برسد که کار انجام شده توسط حسابرس بخش کافی نیست، باید ضرورت اجرای روشهای لازم، و اجرای آن روشها توسط حسابرس بخش یا تیم حسابرسی گروه را مشخص کند.

کافی و مناسب بودن شواهد حسابرسی

44.    حسابرس ملزم است شواهد حسابرسی کافی و مناسبی برای اظهارنظر خود کسب کند[1]. تیم حسابرسی گروه باید ارزیابی کند که آیا روشهای حسابرسی اجرا شده در مورد فرایند تلفیق و کار انجام شده توسط تیم حسابرسی گروه و حسابرسان بخش در مورد اطلاعات مالی بخشها، شواهد کافی و مناسبی را برای اظهارنظر حسابرسی، فراهم کرده است یا خیر. (رک : بند ت-62)

45.    مدیرمسئول حسابرسی گروه باید تأثیر هر گونه تحریف اصلاح نشده (شناسایی شده توسط تیم حسابرسی گروه یا گزارش شده توسط حسابرسان بخش) و هر گونه محدودیت در کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب را بر اظهارنظر حسابرسی گروه ارزیابی کند. (رک : بند ت-63)

اطلاع‌رسانی به مدیران اجرایی و ارکان راهبري گروه

اطلاع‌رسانی به مدیران اجرایی گروه

46.    تیم حسابرسی گروه باید موارد زیر را به موقع به آگاهی سطح مناسبی از مدیران اجرایی گروه از نظر مسئولیت برساند:

الف.  ضعفهای بااهمیت در طراحی یا اثربخشی کارکرد کنترلهای عمومی گروه،

ب .   ضعفهای بااهمیت در کنترلهای داخلی بخشها که توسط تیم حسابرسی گروه شناسایی شده است و از نظر این تیم برای گروه بااهمیت محسوب می‌شود، و

پ .   ضعفهای بااهمیتی که حسابرسان بخش در کنترلهای داخلی بخشها شناسایی کرده‌اند و به تیم حسابرسی گروه اطلاع داده‌اند و از نظر تیم حسابرسی گروه، این ضعفها برای گروه بااهمیت محسوب می‌شود.

47.    چنانچه تقلبی توسط تیم حسابرسی گروه شناسایی شده باشد یا توسط حسابرس بخش به اطلاع تیم حسابرسی گروه رسیده باشد (به قسمت ح بند 41 مراجعه شود)، یا اطلاعات کسب شده نشان دهنده امکان وقوع تقلب باشد، تیم حسابرسی گروه باید این مورد را به موقع به سطح مناسبی از مدیران اجرايي گروه اطلاع دهد. هدف این اطلاع‌رسانی آگاه کردن افرادی است که مسئولیت اصلی پیشگیری یا کشف تقلب را در حیطه وظایفشان به عهده دارند. (رک : بند ت-64)

48.    حسابرس بخش ممکن است به موجب قانون، مقررات یا دلایل دیگر، ملزم به اظهارنظر حسابرسی در مورد صورتهای مالی بخش باشد. در چنین مواردی، تیم حسابرسی گروه باید از مدیران اجرايي گروه بخواهد تا مدیران اجرايي بخش را از هر موردی که تیم حسابرسی گروه از آن مطلع است و می‌تواند برای صورتهای مالی بخش بااهمیت تلقی شود، اما ممکن است مدیران اجرايي بخش از آن آگاه نباشد، مطلع کند. چنانچه مدیران اجرايي گروه چنین موردی را به مدیران اجرايي بخش اطلاع‌ ندهند، تیم حسابرسی گروه باید در مورد این موضوع با ارکان راهبري گروه تبادل نظر کند. اگر موضوع همچنان حل نشده باقی بماند، تیم حسابرسی گروه باید طبق ملاحظات رازداری حرفه‌ای و قانونی، ضرورت توصیه به حسابرس بخش برای موکول کردن اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی بخش به حل موضوع یاد شده را بررسی کند. (رک : بند ت-65)

اطلاع‌رسانی به ارکان راهبري گروه

49.    تیم حسابرسی گروه باید موضوعات زیر را، علاوه بر الزامات سایر استانداردهای حسابرسی، به ارکان راهبري گروه اطلاع‌ دهد: (رک : بند ت-66)

الف.  خلاصه‌ای از نوع کاری که قرار است در مورد اطلاعات مالی بخشها انجام شود.

ب .   خلاصه‌ای از ماهیت مشارکت پیش‌بینی شده تیم حسابرسی گروه در کار حسابرسان بخش در مورد اطلاعات مالی بخشهای عمده.

پ .   نگرانیهای تیم حسابرسی گروه در مورد کیفیت کار حسابرس بخش در نتیجه ارزیابی کار وی.

ت .   هر گونه محدودیت حاکم بر حسابرسی گروه، برای نمونه مواردی که ممکن است دسترسی تیم حسابرسی گروه به اطلاعات محدود شده باشد.

ث .   تقلب یا موارد مشکوک به تقلبی که مدیران اجرايي گروه، مدیران اجرايي بخش،کارکنان دارای نقش مهم در کنترلهای عمومی گروه یا سایر افرادی که تقلب آنها منجر به تحریف بااهمیت در صورتهای مالی گروه می‌گردد، در آن دخالت دارند.

مستندسازی

50.    به منظور اجرای الزامات مستندسازی استاندارد 230[2] و سایر استانداردهای حسابرسی، تیم حسابرسی گروه باید موارد زیر را نیز مستند کند:

الف.  تحلیل بخشها به منظور تعیین بخشهای عمده، و نوع کار انجام شده در مورد اطلاعات مالی آن بخشها.

ب .   ماهیت، زمانبندی و میزان مشارکت تیم حسابرسی گروه در کار انجام شده توسط حسابرسان بخشهای عمده، و در صورت لزوم، بررسی مستندات حسابرسی حسابرسان بخش و نتایج آن توسط تیم حسابرسی گروه.

پ .   مکاتبات بین تیم حسابرسی گروه و حسابرسان بخش در مورد درخواستهای تیم حسابرسی گروه.