مقدمـه
1 . هدف اين استاندارد تجويز نحوه حسابداري درآمدها و هزينه‌هاي مرتبط با پيمانهاي بلندمدت در صورتهاي مالي پيمانكار است. به دليل ماهيت فعاليت موضوع پيمانهاي بلندمدت، تاريخ شروع پيمان و تاريخ تكميل آن معمولاً در دوره‌هاي مالي متفاوتي قرار مي‌گيرد. بنابراين، مسئله اصلي در حسابداري پيمانهاي بلندمدت، تخصيص درآمدها و هزينه‌هاي پيمان به دوره‌هايي است كه در آن دوره‌ها عمليات موضوع پيمان اجرا مي‌شود. اين استاندارد معيارهاي شناخت مندرج در مفاهيم نظري گزارشگري مالي را جهت تعيين زمان شناخت درآمد و هزينه‌هاي پيمان به عنوان اقلام صورت سود و زيان بكار مي‌گيرد. اين استاندارد همچنين، رهنمودهايي را براي اعمال اين معيارها ارائه مي‌كند.
دامنه كاربرد
2 . اين استاندارد بايد براي حسابداري پيمانهاي بلندمدت در صورتهاي مالي پيمانكار بكار گرفته شود.
تعاريف
3 . اصطلاحات ذيل در اين استاندارد با معاني مشخص زير بكار رفته است:
- پيمان بلندمدت: پيماني است كه براي طراحي، توليد يا ساخت يك دارايي منفرد قابل ملاحظه يا ارائـه خدمات (يا تركيبي از داراييها يا خدمات كه تواماً يك پروژه را تشكيل دهد) منعقد مي‌شود و مدت زمان لازم براي تكميل پيمان عمدتاً چنان است كه فعاليت پيمان در دوره‌هاي مالي متفاوت قرار مي‌گيرد . پيماني كه طبق اين استاندارد، بلندمدت تلقي مي‌گردد، معمولاً در طول مدتي بيش از يكسال انجام خواهد شد . با اين حال، مدت بيش از يكسال، مشخصه اصلي يك پيمان بلندمدت نيست . برخي پيمانهاي با مدت كمتر از يكسال، هرگاه از نظر فعاليت دوره، داراي چنان اهميت نسبي باشد كه عدم انعكاس درآمد و هزينه عملياتي و سود مربوط به آن منجر به مخدوش شدن درآمد و هزينه عملياتي و نتايج دوره و عدم ارائـه تصويري مطلوب توسط صورتهاي مالي گردد، بايد به عنوان پيمان بلندمدت محسوب شود، مشروط بر اينكه رويـه متخذه در واحد تجاري از سالي به سال ديگر به طور يكنواخت اعمال گردد.
- پيمان مقطوع : پيمان بلند مدتي است كه به موجب آن پيمانكار با يك مبلغ مقطوع براي كل پيمان يا يك نرخ ثابت براي هر واحد موضوع پيمان كه در برخي از موارد ممكن است براساس موادي خاص مشمول تعديل قرار گيرد، توافق مي‌كند.
- پيمان اماني (پيمان با حق‌الزحمه مبتني‌بر مخارج) : پيمان بلند مدتي است كه به موجب آن مخارج قابل قبول يا مشخص شده در متن پيمان به پيمانكار تأديه و درصد معيني از مخارج مزبور يا حق‌الزحمه ثابتي نيز به پيمانكار پرداخت شود .
- پيش‌دريافت پيمان : بخشي از مبالغ دريافتي توسط پيمانكار است كه كار مربوط به آن تا تاريخ ترازنامه انجام نشده است.
- مبالغ دريافتي بابت پيشرفت كار : عبارت است از :
الف. علي‌الحسابهـا : مبالغي است كه به طور موقت در قبال صورت حسابهاي صادره در دست بررسي دريافت مي‌شود .
ب . ساير دريافتهـا : عبارت است از اقلامي كه ماهيت علي‌الحساب نداشته، ليكن در قبال پيشرفت كار دريافت مي‌شود و نيز دربرگيرنده آن بخش از مبالغ پيش دريافت پيمان است كه كار مربوط به آن تا تاريخ ترازنامه انجام شده است .
- مبالغ دريافتني بابت پيشرفت كار : عبارت است از مبالغ قابل دريافت كه بابت صورت حسابهاي صادره در حسابها منظور شده است.
- زيانهاي قابل پيش‌بيني : زيانهايي است كه انتظار مي‌رود در طول مدت پيمان ايجاد شود (با احتساب مبالغ براوردي هزينه كارهاي اصلاحي و تضميني و هرگونه هزينه‌هاي مشابهي كه تحت شرايط پيمان قابل بازيافت نيست) . مبلغ زيان مذكور بدون توجه به موارد زير براورد مي‌شود:
الف . شروع يا عدم شروع كار پيمان.
ب . حصه‌اي از كار كه تا تاريخ ترازنامه انجام شده است.
ج . ميزان سودي كه انتظار مي‌رود از پيمانهاي ديگر (به استثناي پيمانهايي كه طبق بند 6 پيمان واحد تلقي مي‌شود) حاصل شود.
تجزيه و تركيب پيمانها
4 . الزامات اين استاندارد بايد براي هر پيمان به طور جداگانه بكار گرفته شود، مگر در موارد مندرج در بندهاي 5 و 6 كه براي انعكاس محتوا، اين الزامات براي بخشهاي قابل شناسايي يك پيمان يا براي گروهي از پيمانها به عنوان يك مجموعه واحد، اعمال مي‌شود .
5 . هر گاه پيمان بلندمدت از چند بخش جداگانه تشكيل شده باشد، درصورت تحقق شرايط زير، عملكرد هر بخش بايد به مثابه پيماني جداگانه در نظر گرفته شود:
الف . در مورد هر بخش پيشنهاد قيمت جداگانه‌اي ارائه شده باشد،
ب . مذاكرات هر بخش به طور جداگانه صورت گرفته و طرفين پيمان حق قبول يا رد آن بخش را داشته باشند، و
ج . درآمدها و هزينه‌هاي هر بخش به طور جداگانه قابل تشخيص باشد .
6 . در صورت تحقق شرايط زيـر، گـروه پيمانهـا را اعم از اينكـه داراي يك يا چنـد كارفرمـا باشـد، بايد به عنوان يك پيمان واحد تلقي كرد:
الف . گروه پيمانها به عنوان يك مجموعه مورد مذاكره قرار گرفته باشد،
ب . وابستگي پيمانها به يكديگر به گونه‌اي باشد كه در عمل بخشي از يك پروژه سودآور را تشكيل دهد، و
ج . پيمانها به طور همزمان يا متوالي اجرا شود .
درآمد پيمان
7 . درآمد پيمان بايد دربر گيرنده موارد زير باشد:
الف . مبلغ اوليه درآمد كه در پيمان مورد توافق قرار گرفته است،
ب . تغيير در ميزان كار پيمان، ادعا و ساير دريافتهاي تشويقي در ارتباط با عمليات پيمان:
1 . تا ميزاني كه احتمال رود اين موارد منجر به درآمد گردد، و
2 . اين موارد را بتوان به‌گونه‌اي قابل اتكا اندازه‌گيري كرد.
8 . درآمد پيمان به ارزش منصفانه مابه‌ازاي دريافتي يا دريافتني اندازه‌گيري مي‌شود. اندازه‌گيري درآمد پيمان تحت تأثير ابهامات گوناگوني است كه به نتيجه رويدادهاي آتي بستگي دارد. براوردها اغلب با وقوع رويدادها و رفع ابهامات تجديد نظر مي‌شود. بدين ترتيب مبلغ درآمد پيمان ممكن است از دوره‌اي به دوره ديگر تغيير كند. براي مثال :
الف . پيمانكار و كارفرما ممكن است در دوره‌اي پس از دوره انعقاد پيمان، درمورد تغييرات يا ادعاهايي كه موجب افزايش يا كاهش درآمد پيمان گردد، به توافق برسند،
ب . مبلغ درآمد مورد توافق در يك پيمان مقطوع ممكن است به موجب مفاد پيمان، از جمله تعديل آحاد بها، افزايش يابد،
ج . مبلغ درآمد پيمان ممكن است در نتيجه جرايم تأخير در تكميل كار، كاهش يابد، يا
د . در مواردي كه پيمان مقطوع متضمن نرخ ثابت براي هر واحد محصول است، با افزايش تعداد واحدها، درآمد پيمان افزايش مي‌يابد.
9 . تغييـر پيمـان عبـارت است از دستـور كارفرما مبني بر تغيير در دامنه كاري كه قرار است طبق مفاد پيمان انجام شود. تغيير ممكن است موجب افزايش يا كاهش درآمد پيمان شود. براي نمونه، مي‌توان از تغيير در مشخصات يا طراحي يك دارايي و تغيير در مدت پيمان نام برد. تغيير زماني در درآمد پيمان منظور مي‌شود كه:
الف . تصويب تغيير و مبلغ درآمد حاصله توسط كارفرما محتمل باشد، و
ب . مبلغ درآمد را بتوان به گونه‌اي قابل اتكا اندازه‌گيري كرد.
10 . ادعا عبارت از مبالغي است كه پيمانكار از كارفرما يا شخص ثالث به عنوان جبران هزينه‌هايي مطالبه مي‌كند كه در مبلغ پيمان منظور نشده است. براي مثال ادعا ممكن است ناشي از اشتباه در مشخصات يا طراحي، تأخير ايجاد شده توسط كارفرما و تغييرات مورد اختلاف در ميزان كار پيمان باشد. اندازه‌گيري مبالغ درآمد حاصل از ادعا متضمن درجه بالايي از ابهام است و اغلب بستگي به نتيجه مذاكرات دارد. بنابراين ادعا تنها زماني در درآمد پيمان منظور مي‌شود كه:
الف . مذاكرات به مرحله پيشرفته‌اي رسيده باشد، به‌گونه‌اي كه قبول ادعا ازسوي كارفرما محتمل باشد، و
ب . مبلغي را كه احتمالاً مورد قبول كارفرماست، بتوان به‌گونه‌اي قابل اتكا اندازه‌گيري كرد.
11 . دريافتهاي تشويقي، مبالغي است اضافي كه درصورت نيل به استانداردهاي عملكرد تعيين شده يا افزون بر آن، توسط پيمانكار دريافت مي‌شود. براي مثال ممكن است در پيمان پيش‌بيني شود كه درصورت تكميل موضوع پيمان قبل از موعد مقرر، پرداختهاي تشويقي به پيمانكار صورت گيرد. دريافتهاي تشويقي را زماني مي‌توان در درآمد پيمان منظور كرد كه:
الف . پيمان تا حدي پيشرفت كرده باشد كه نيل به استانداردهاي عملكرد تعيين شده يا افزون بر آن، محتمل باشد، و
ب . مبلغ دريافت تشويقي را بتوان به‌گونه‌اي قابل اتكا اندازه‌گيري كرد.
مخارج پيمـان
12 . مخارج پيمان بايد مشتمل‌بر موارد زير باشد:
الف . مخارجي كه مستقيماً با يك پيمان مشخص مرتبط است،
ب . مخارجي كه بين پيمانها مشترك بوده و تسهيم آن به پيمانهاي جداگانه امكان‌پذير است، و
ج . ساير مخارجي كه به موجب مفاد پيمان مشخصاً قابل مطالبه از كارفرما است.
13 . مخارج مستقيم يك پيمان دربر گيرنده مواردي از قبيل كار مستقيم (شامل سرپرستي و نظارت مستقيم)، مواد اوليه مصرفي، استهلاك و اجاره ماشين‌آلات و تجهيزات، مخارج جابجايي مواد، ماشين‌آلات و تجهيزات، مخارج مستقيم طراحي و كمك فني، مخارج براوردي كارهاي اصلاحي و تضميني و ادعا توسط اشخاص ثالث است. اين مخارج را مي‌توان به ميزان درآمدهاي اتفاقي خارج از شمول تعريف درآمد پيمان (از قبيل درآمد حاصل از فروش مواد و ماشين‌آلات اضافي) كاهش داد.
14 . مخارج مشترك قابل تسهيم بين پيمانهاي مختلف مشتمل بر حق بيمه، مخارج غير مستقيم طراحي و كمك فني و سربار پيمان است. اين مخارج برحسب ماهيت آن طبقه‌بندي و با اعمال يكنواخت روشهاي سيستماتيك و معقول به پيمانهاي مختلف تخصيص مي‌يابد. تخصيص مزبور مبتني بر سطح معمول فعاليت واحد تجاري است. سربار پيمان دربر گيرنده مواردي از قبيل مخارج تهيه و پردازش ليست حقوق كاركنان پيمان است. مخارج مشترك همچنين مي‌تواند با توجه به استاندارد حسابداري شماره 13 با عنوان حسابداري مخارج تأمين مالي، دربرگيرنده مخارج استقراض مرتبط با پيمانها نيز باشد.
15 . ساير مخارجي كه به موجب مفاد پيمان مشخصاً قابل مطالبه از كارفرما است، دربر گيرنده مواردي از قبيل مخارج اداري عمومي و مخارج توسعه مي‌باشد كه جبران آن به طور مشخص در پيمان قيد شده است.
16 . مخارجي را كه نمي‌توان به فعاليت پيمانكاري يا به يك پيمان مشخص مربوط دانست جزء مخارج پيمان منظور نمي‌شود. نمونه‌هايي از اين مخارج عبارت است از مخارج اداري، عمومي و فروش، مخارج تحقيق و توسعه كه جبران آن در پيمان مشخص نشده و استهلاك ماشين‌آلات و تجهيزاتي كه در فعاليت پيمانكاري استفاده نشده است.
17 . مخارج تحمل‌شده قبل از انعقاد پيمان، درصورت انعقاد پيمان در دوره جاري يا حصول اطمينان از انعقاد پيمان در دوره بعد، به حساب پيمان منظور مي‌شود. هرگاه اين مخارج به عنوان هزينه دوره‌اي كه در آن وقوع يافته محسوب شود و پيمان در دوره بعد منعقد گردد، چنين مخارجي را نبايد به حساب پيمان برگشت داد.
شناخت درآمد و هزينه‌هاي پيمان
18 . با توجه به ماهيت پيمانهاي بلندمدت، چنانچه به سبب طولاني‌بودن مدت لازم براي تكميل اين پيمانها، تا زمان تكميل آنها، درآمد و هزينه‌اي به حساب گرفته نشود، ممكن است صورت سود و زيان تصوير چندان مطلوبي از فعاليتهاي واحد تجاري در طول سال ارائه نكند، بلكه تنها ماحصل (سود يا زيان) پيمانهايي را كه در پايان سال تكميل شده است منعكس كند. بنابراين، مقتضي است كه در جريان پيشرفت پيمانها، با رعايت الزامات اين استاندارد، درآمدي را كه مي‌توان نسبت به تحقق آن اطمينان حاصل كرد، به حساب گرفت. تعيين ميزان درآمد و هزينه دوره توسط واحد تجاري بايد به‌گونه‌اي صورت گيرد كه با نوع عمليات و صنعت مورد فعاليت تناسب داشته باشد.
19 . هرگاه بتوان ماحصل يك پيمان بلندمدت را به گونه‌اي قابل اتكا براورد كرد، بايد سهم مناسبي از درآمد و مخارج كل پيمان (با توجه به ميزان تكميل پيمان در تاريخ ترازنامه و متناسب با نوع عمليات و صنعت مورد فعاليت) به ترتيب به عنوان درآمد و هزينه شناسايي شود.
20 . شناخت درآمد و هزينه دوره براساس ميزان تكميل پيمان، اغلب ” روش درصد تكميل پيمان“ ناميده مي‌شود. طبق اين روش، درآمد پيمان با مخارج تحمل شده جهت نيل به آن ميزان از تكميل تطابق داده مي‌شود و در نتيجه درآمد، هزينه و سود يا زيان كار انجام شده درصورت سود و زيان انعكاس مي‌يابد.
21 . هرگاه ماحصل يك پيمان بلندمدت را نتوان به‌گونه‌اي قابل اتكا براورد كرد:
الف . درآمد بايد تا ميزان مخارج تحمل شده‌اي كه احتمال بازيافت آن وجود دارد شناسايي شود، و
ب . مخارج پيمان بايد در دوره وقوع به عنوان هزينه شناسايي شود.
صفحه 1 2 3