کليات

دامنه كاربرد

1.     اين استاندارد، مسئوليت حسابرس در زمينه اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي و همچنين، شكل و محتواي گزارش حسابرس، به عنوان محصول حسابرسي صورتهاي مالي، را تعيين و توصيف مي‌کند.

2.     استانداردهاي 705[1] و 706[2]، به شكل و محتواي گزارش حسابرس در موارد ارائه گزارشهاي تعديل شده اختصاص دارد.

3.     اين استاندارد، با توجه به مجموعه كامل صورتهاي مالي با مقاصد عمومي تدوين شده است. استاندارد 800[3] در باره حسابرسي موارد خاص، از جمله حسابرسي صورتهاي مالي تهيه شده براساس مبناي جامع حسابداري ديگري غير از استانداردهاي حسابداري، کاربرد دارد.

4.     اين استاندارد يكنواختي گزارشهاي حسابرسي را بهبود مي‌بخشد. يكنواختي در گزارش حسابرسي، اعتبار آن را افزايش مي‌دهد و به درك استفاده ‌كنندگان و تشخيص شرايط غير عادي كمك مي‌كند.

تاريخ اجرا

5.     اين استاندارد براي حسابرسي صورتهاي مالي كه دوره مالي آنها از 1/1/1390 و پس از آن شروع مي‌شود، لازم‌الاجرا است.

اهداف

6.     اهداف حسابرس عبارت است از:

الف.  اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي، براساس ارزيابي نتايج به دست آمده از شواهد حسابرسي کسب شده، و

ب     .   ارائه اظهارنظر به صورت شفاف در قالب يك گزارش كتبي، همراه با توصيف مبناي آن.

تعاريف

7.     در اين استاندارد، اصطلاحات زير با معاني مشخص شده براي آنها بکار رفته‌‌ است:

الف.  صورتهاي مالي با مقاصد عمومي- صورتهاي مالي تهيه شده طبق استانداردهاي حسابداري.

ب     .   اظهارنظر تعديل نشده - اظهارنظر حسابرس، در مواردي كه وي به اين نتيجه رسيده است صورتهاي مالي، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري به نحو مطلوب تهيه شده است.

8.     در اين استاندارد، منظور از صورتهاي مالي، مجموعه كامل صورتهاي مالي با مقاصد عمومي شامل يادداشتهاي توضيحي است. معمولاً اين يادداشتها شامل خلاصه‌ اهم رويه‌هاي حسابداري و ساير اطلاعات توضيحي است. الزامات استانداردهاي حسابداري، شكل و محتواي صورتهاي مالي و اجزاي تشکيل‌دهنده مجموعه كامل صورتهاي مالي را مشخص مي‌كند.

الزامات

اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي

9.     حسابرس بايد درباره اينكه آيا صورتهاي مالي، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطلوب تهيه شده است يا خير، اظهارنظر كند.

10.    حسابرس براي تعيين نوع اظهارنظر ‌بايد نتيجه‌گيري کند که آيا نسبت به عاري بودن يا نبودن صورتهاي مالي از تحريفهاي بااهميت ناشي از تقلب يا اشتباه، اطمينان معقول کسب کرده است يا خير.

        براي اين نتيجه‌گيري، حسابرس بايد موارد زير را مدنظر قرار دهد:

الف.  نتيجه‌گيري در مورد کسب شواهد حسابرسي کافي و مناسب طبق استاندارد 330[4]؛

ب     .   نتيجه‌گيري در مورد بااهميت بودن يا نبودن تحريفهاي اصلاح نشده (به تنهايي يا در مجموع) و طبق استاندارد 450[5]،

پ     .   ارزيابيهاي لازم طبق بندهاي 11 تا 13 اين استاندارد.

11.    حسابرس بايد اين موضوع را ارزيابي كند كه آيا صورتهاي مالي، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطلوب تهيه شده است يا خير. در اين ارزيابي بايد به جنبه‌هاي كيفي رويه‌هاي حسابداري واحد تجاري، شامل نشانه‌هاي احتمالي جانبداري در قضاوتهاي مديريت، توجه شود. (رک: بندهاي ت-1 تا ت-3)

12.    حسابرس بايد با توجه به الزامات استانداردهاي حسابداري، به ويژه موارد زير را ارزيابي كند:

الف.  کفايت افشاي اهم رويه‌هاي حسابداري؛

ب     .   هماهنگي رويه‌هاي حسابداري با استانداردهاي حسابداري و مناسب بودن آنها؛

پ     .   معقول بودن برآوردهاي حسابداري انجام شده توسط مديريت؛

ت     .   مربوط بودن، قابل اتکا بودن، قابل مقايسه بودن و قابل فهم بودن اطلاعات ارائه شده در صورتهاي مالي؛

ث     .   کفايت اطلاعات افشا شده در صورتهاي مالي، جهت کمک به استفاده‌كنندگان براي درک آثار معاملات و رويدادهاي بااهميت بر اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي؛ و (رک: بند ت-4)

ج .    مناسب بودن اصطلاحات مورد استفاده در صورتهاي مالي، شامل عناوين صورتهاي مالي.

13.    حسابرس بايد مناسب بودن نحوه اشاره يا توصيف استانداردهاي حسابداري مبناي تهيه صورتهاي مالي را بررسي کند. (رک: بندهاي ت-5 تا ت-9)

شكل اظهارنظر

14.    حسابرس زماني بايد اظهارنظر تعديل نشده ارائه ‌كند كه براساس نتيجه‌گيري او صورتهاي مالي، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطلوب تهيه شده است.

15.    اگر حسابرس:

الف.  براساس شواهد حسابرسي کسب شده به اين نتيجه برسد كه، صورتهاي مالي عاري از تحريف بااهميت نيست؛ يا

ب     .   قادر به کسب شواهد حسابرسي كافي و مناسب براي نتيجه‌گيري درباره نبود تحريف بااهميت در صورتهاي مالي نباشد،

بايد طبق استاندارد 705 اظهارنظر خود را در گزارش حسابرسي تعديل كند.

گزارش حسابرس

16.    گزارش حسابرس بايد کتبي باشد. نمونه‌‌اي از گزارش حسابرس نسبت به صورتهاي مالي در پيوست اين استاندارد ارائه شده است.

اجزاي گزارش حسابرس

عنوان

17.    گزارش حسابرس بايد عنواني داشته باشد كه مشخصاً نشان دهد گزارش يک حسابرس مستقل است. (رک: بند ت-10)

مخاطب

18.    مخاطب گزارش حسابرس بايد با توجه به شرايط قرارداد و يا الزامات قانوني مشخص شود. (رک: بند ت-11)

بند مقدمه

19.    در بند مقدمه گزارش حسابرس بايد مطالب زير تصريح شود: (رک: به بندهاي ت-12 و ت-13)

الف.  نام واحد تجاري كه صورتهاي مالي آن حسابرسي شده است؛

ب     .   اينكه صورتهاي مالي، حسابرسي شده است؛

پ     .   عناوين صورتهاي مالي حسابرسي شده؛

ت     .   عطف يادداشتهاي توضيحي صورتهاي مالي؛

ث     .   تاريخ و دوره تحت پوشش صورتهاي مالي.

مسئوليت هيئت مديره در قبال صورتهاي مالي

20.    گزارش حسابرس بايد شامل بخشي با عنوان ”مسئوليت هيئت مديره (يا ارکان مشابه آن) در قبال صورتهاي مالي“ باشد.

21.    در اين بخش از گزارش حسابرس، مسئوليتهاي اشخاصي كه در قبال تهيه صورتهاي مالي مسئوليت دارند، توصيف مي‌شود. عموماً اين مسئوليت به عهده هيئت مديره واحد تجاري يا ارکان مشابه آن است.

22.    براي توصيف مسئوليت، در گزارش بايد تصريح ‌شود که هيئت مديره مسئول تهيه صورتهاي مالي طبق استانداردهاي حسابداري است؛ اين مسئوليت از جمله شامل طراحي، اعمال و حفظ كنترلهاي داخلي مربوط به تهيه صورتهاي مالي است به گونه‌اي که اين صورتها عاري از تحريف بااهميت ناشي از تقلب يا اشتباه باشد. (رک: بندهاي ت-14 و ت-15)

مسئوليت حسابرس

23.    گزارش حسابرس بايد شامل بخشي با عنوان ”مسئوليت حسابرس“ باشد.

24.    در گزارش حسابرس بايد بيان شود كه مسئوليت حسابرس، اظهارنظر نسبت به صورتهاي مالي براساس حسابرسي انجام شده طبق استانداردهاي حسابرسي است. در گزارش حسابرس همچنين بايد بيان شود كه اين استانداردها ايجاب مي‌کند حسابرس الزامات آيين رفتار حرفه‌اي را رعايت، و حسابرسي را به گونه‌اي برنامه ريزي و اجرا كند که از نبود تحريف بااهميت در صورتهاي مالي، اطمينان معقول کسب شود. (رک: بندهاي ت-16 تا ت-18)

25.    در گزارش حسابرس، بايد توصيفي کلي از حسابرسي به صورت زير ارائه شود:

الف.  حسابرسي شامل اجراي روشهايي براي كسب شواهد حسابرسي در باره مبالغ و ديگر اطلاعات افشا شده در صورتهاي مالي است؛

ب     .   انتخاب روشهاي حسابرسي به قضاوت حسابرس، از جمله ارزيابي خطرهاي تحريف بااهميت صورتهاي مالي ناشي از تقلب يا اشتباه، بستگي دارد. براي ارزيابي اين خطرها، كنترلهاي داخلي مربوط به تهيه صورتهاي مالي به منظور طراحي روشهاي حسابرسي مناسب شرايط موجود، و نه به قصد اظهارنظر نسبت به اثربخشي كنترلهاي داخلي واحد تجاري، بررسي مي‌شود، و

پ     .   حسابرسي همچنين شامل ارزيابي مناسب بودن رويه‌هاي حسابداري استفاده شده و معقول بودن برآوردهاي حسابداري انجام شده توسط هيئت مديره و نيز ارزيابي كليت ارائه صورتهاي مالي است.

26.    در گزارش حسابرسي بايد تصريح شود كه آيا به اعتقاد حسابرس، شواهد حسابرسي کسب شده به عنوان مبنايي براي اظهارنظر، کافي و مناسب است يا خير.

اظهارنظر حسابرس

27.    گزارش حسابرس بايد شامل بخشي با عنوان ”اظهارنظر“ باشد.

28.    هنگام ارائه اظهارنظر تعديل نشده نسبت به صورتهاي مالي تهيه شده طبق استانداردهاي حسابداري، نظر حسابرس بايد با استفاده از عبارت ”... صورتهاي مالي ...، از تمام جنبه‌هاي بااهميت، طبق استانداردهاي حسابداري، به نحو مطلوب نشان مي‌دهد“ اظهار شود. (رک: بندهاي ت-19 و ت-20)

29.    در مواردي که گزارش حسابرس به زباني غير از زبان فارسي ارائه مي‌شود بايد در بند اظهارنظر به ”استانداردهاي حسابداري ايران“ اشاره شود.

ساير مسئوليتهاي گزارشگري

30.    چنانچه حسابرس علاوه بر مسئوليتهاي بيان شده در استانداردهاي حسابرسي براي گزارش نسبت به صورتهاي مالي، ساير مسئوليتهاي گزارشگري خود را در گزارش حسابرس مطرح کند، بايد اين مسئوليتها در بخش جداگانه‌اي از گزارش با يک عنوان فرعي مناسب مانند ”گزارش در مورد ساير الزامات قانوني و مقرراتي“ درج شود. (رک: بندهاي ت-21 و ت-22)

31.    اگر گزارش حسابرس شامل بخش جداگانه‌اي براي ساير مسئوليتهاي گزارشگري باشد، لازم است عناوين و توضيحات اشاره شده در بندهاي 19 تا 28، با عنوان فرعي ”گزارش نسبت به صورتهاي مالي“ ارائه شود. ”گزارش در مورد ساير الزامات قانوني و مقرراتي“ بايد بعد از ”گزارش حسابرس نسبت به صورتهاي مالي“ آورده شود. (رک: بند ت-23)

امضاي حسابرس

32.    گزارش حسابرس بايد توسط افراد داراي مجوز حرفه‌اي يا قانوني مربوط امضا شود. (رک: بند ت-24)

تاريخ گزارش حسابرس

33.    تاريخ گزارش حسابرس نبايد قبل از تاريخ تکميل فرايند گردآوري شواهد حسابرسي كافي و مناسب به عنوان مبناي اظهارنظر حسابرس نسبت به صورتهاي مالي، باشد. اين شواهد بايد نشان‌دهنده موارد زير نيز باشد: (رک: بندهاي ت-25 تا ت-27)

الف.  صورتهاي مالي، شامل يادداشتهاي توضيحي، تهيه شده است؛ و

ب .   اشخاص ذيربط مسئوليت صورتهاي مالي را پذيرفته‌اند.

نشاني حسابرس

34.    نشاني حسابرس بايد در گزارش وي درج شود.

اشاره به استانداردهاي بين‌المللي حسابرسي در گزارش حسابرس

35.    انجام حسابرسي طبق استانداردهاي حسابرسي ايران منجر به رعايت استانداردهاي بين‌المللي حسابرسي نيز مي‌شود. بنابراين حسابرس مي‌تواند در صورت لزوم در گزارش خود علاوه بر استانداردهاي حسابرسي ايران به استانداردهاي بين‌المللي حسابرسي نيز اشاره كند.

ساير اطلاعات همراه صورتهاي مالي (رک: بندهاي ت-9 و ت-28 تا ت-33)

36.    اگر همراه صورتهاي مالي حسابرسي شده اطلاعات ديگري ارائه شود كه ارائه آن به موجب استانداردهاي حسابداري، الزامي نيست، حسابرس بايد توجه داشته باشد که آيا اين اطلاعات به وضوح از صورتهاي مالي حسابرسي شده متمايز شده است يا خير. در صورت متمايز نبودن اين اطلاعات، حسابرس بايد از مديريت بخواهد تا نحوه ارائه اين اطلاعات حسابرسي نشده را تغيير دهد. اگر مديريت اين درخواست را نپذيرد، حسابرس بايد در گزارش خود تصريح کند که اطلاعات ياد شده، حسابرسي نشده است.

37.    ساير اطلاعاتي كه ارائه آن طبق استانداردهاي حسابداري، الزامي نيست، اما به علت ماهيت و چگونگي ارائه، متمايز نمودن آن از صورتهاي مالي حسابرسي شده به وضوح، ميسر نيست و در نتيجه جزء لاينفک صورتهاي مالي است، بايد تحت پوشش اظهارنظر حسابرس قرار گيرد. (ت-9)

توضيحات كاربردي

جنبه‌هاي كيفي رويه‌هاي حسابداري واحد تجاري (رک: بند 11)

ت-1.    مديريت درباره مبالغ و موارد افشا در صورتهاي مالي، قضاوتهاي متعددي را انجام مي‌دهد.

ت-2.    حسابرس ممكن است در بررسي جنبه‌هاي كيفي رويه‌هاي حسابداري واحد تجاري، از جانبداري احتمالي در قضاوتهاي مديريت مطلع شود. حسابرس ممکن است به اين نتيجه برسد كه آثار ناشي از نبود بي‌طرفي همراه با آثار تحريفهاي اصلاح نشده، سبب تحريف بااهميت صورتهاي مالي مي‌شود. نشانه‌هاي نبود بيطرفي كه مي‌تواند ارزيابي حسابرس را در خصوص وجود يا نبود تحريف بااهميت در صورتهاي مالي تحت تأثير قرار دهد شامل موارد زير است:

•  اصلاح گزينشي تحريفهايي که در جريان حسابرسي به اطلاع مديريت رسيده است (براي مثال، اصلاح تحريفهايي که باعث افزايش سود دوره مي‌شود و اصلاح نکردن تحريفهايي که منجر به کاهش سود دوره مي‌گردد).

•  جانبداري احتمالي مديريت در انجام برآوردهاي حسابداري.

ت-3.    براي نتيجه‌گيري در مورد معقول بودن يا نبودن يک برآورد حسابداري، نبايد نشانه‌هاي جانبداري احتمالي مديريت را به مثابه تحريف قلمداد نمود. با اين حال، اين نشانه‌ها مي‌تواند ارزيابي حسابرس از وجود يا نبود تحريف بااهميت در صورتهاي مالي را تحت تأثير قرار دهد.

افشاي آثار معاملات و رويدادهاي بااهميت بر اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي (رک: بند 12-ث)

ت-4.    هدف صورتهاي مالي تهيه شده طبق استانداردهاي حسابداري، ارائه اطلاعات درباره وضعيت مالي، عملكرد مالي و جريانهاي نقدي واحد تجاري است. با توجه به اين موضوع، حسابرس به ارزيابي اين مطلب مي‌پردازد که آيا اطلاعات افشا شده در صورتهاي مالي براي درك آثار معاملات و رويدادهاي بااهميت بر وضعيت مالي، عملكرد مالي و جريانهاي نقدي واحد تجاري توسط استفاده‌كنندگان مورد نظر، کفايت دارد يا خير.

اشاره به استانداردهاي حسابداري (رک: بند 13)

ت-5.    همانطور كه در استاندارد 200 تشريح شده است، هيئت مديره واحد تجاري يا ارکان مشابه آن، مسئول تهيه صورتهاي مالي طبق استانداردهاي حسابداري و اشاره به استانداردهاي مذکور در صورتهاي مالي است. اين امر به اين دليل اهميت دارد كه استفاده‌كنندگان صورتهاي مالي را از چارچوب مبناي تهيه صورتهاي مالي آگاه مي‌سازد.

ت-6.    تصريح اينكه صورتهاي مالي طبق استانداردهاي حسابداري تهيه شده است، در شرايطي مناسب مي‌باشد كه تمام استانداردهاي حسابداري لازم‌‌الاجرا در دوره تحت پوشش صورتهاي مالي، رعايت شده باشد.

ت-7.    توصيف غير دقيق يا مشروط (مانند بيان اينکه”صورتهاي مالي عمدتاً طبق استانداردهاي حسابداري تهيه شده است“)، توصيف مناسبي نيست و مي‌تواند باعث گمراهي استفاده‌كنندگان صورتهاي مالي شود.

ت-8.    در مواردي كه صورتهاي مالي طبق استانداردهاي حسابداري ايران تهيه شده است و شامل يك يادداشت يا صورت اضافي براي تطبيق آن با نتايج حاصل از کاربرد استانداردهاي بين‌المللي گزارشگري مالي باشد، نبايد منطبق با اين استانداردها قلمداد شود، زيرا صورتهاي مالي شامل همه اطلاعات مورد لزوم طبق استانداردهاي بين‌المللي نيست.

ت-9.    با اين وجود، ممكن است صورتهاي مالي طبق يک چارچوب گزارشگري مالي تهيه شود و در يادداشتهاي توضيحي صورتهاي مالي ميزان مطابقت صورتهاي مالي با چارچوب ديگر توصيف شود (براي مثال، صورتهاي مالي طبق استانداردهاي حسابداري ايران تهيه شود و ميزان انطباق آن با استانداردهاي بين‌المللي گزارشگري مالي نيز توصيف گردد). چنين توصيفي، همانطور كه در بند 37 عنوان شد، جزء ساير اطلاعاتي است كه به عنوان جزءلاينفك صورتهاي مالي تلقي مي‌گردد و بنابراين تحت پوشش اظهارنظر حسابرس قرار مي‌گيرد.

گزارش حسابرس

عنوان (رک: بند 17)

ت-10.   گزارش بايد عنوان ”گزارش حسابرس مستقل“ را داشته باشد. اين عنوان مؤيد آن است که حسابرس، الزامات آيين رفتار حرفه‌اي مربوط به استقلال را رعايت كرده است و بدين ترتيب گزارش حسابرس مستقل از گزارشهاي صادر شده توسط ديگران متمايز مي‌شود.

مخاطب (رک: بند 18)

ت-11.   مخاطب گزارش حسابرس معمولاً کساني هستند که اين گزارش براي استفاده آنها تهيه مي‌شود و غالباً مجمع عمومي عادي صاحبان سهام يا ارکان راهبري واحد تجاري است.

بند مقدمه (رک: بند 19)

ت-12.   در بند مقدمه گزارش حسابرس ضمن اشاره به نام واحد تجاري، عناوين صورتهاي مالي اساسي، تاريخ و دوره تحت پوشش آنها و يادداشتهاي توضيحي، تصريح مي‌شود که صورتهاي مالي حسابرسي شده است.

ت-13.   اگر حسابرس مطلع ‌شود كه صورتهاي مالي حسابرسي شده همراه با ساير اطلاعات، در مجموعه‌اي واحد مانند گزارش سالانه، منتشر خواهد شد، در صورتي كه شكل ارائه اجازه ‌دهد، ممکن است در گزارش خود شماره صفحات مربوط به صورتهاي مالي حسابرسي شده را مشخص کند. اين كار به استفاده‌كنندگان كمك مي‌كند صورتهاي مالي مورد اشاره در گزارش حسابرس را تشخيص دهند.

 

صفحه     1      2