کليات
دامنه کاربرد
- در این استاندارد، مسئولیت حسابرس در زمینه روابط و معاملات با اشخاص وابسته در حسابرسی صورتهای مالی مطرح شده است. به ویژه در این استاندارد نحوه بکارگیری استانداردهاي 315[1]، 330[2] و 240[3] در رابطه با خطرهای تحریف بااهمیت مربوط به روابط و معاملات با اشخاص وابسته توصیف می‌شود.
ماهیت روابط و معاملات با اشخاص وابسته
- بسياری از معاملات با اشخاص وابسته در روال عادی عمليات واحد تجاري انجام می‌شود. در چنین شرایطی ممکن است خطر تحریف بااهمیت ناشی از این معاملات در صورتهای مالی، بیشتر از معاملات مشابه با اشخاص غیر وابسته نباشد. با این وجود، ممکن است در برخی شرایط ماهیت روابط و معاملات با اشخاص وابسته به گونه‌ای باشد که خطرهای تحریف بااهمیت آن در صورتهای مالی بيشتر از خطرهاي تحریف بااهمیت معاملات با اشخاص غیر وابسته باشد. برای مثال:
- عملیات اشخاص وابسته ممکن است در دامنه‌اي گسترده و پیچیده از ساختارها و روابط صورت گیرد، به طوری که موجب افزایش پیچیدگی در معاملات با اشخاص وابسته شود.
- سیستمهای اطلاعاتی ممکن است در تشخيص یا تلخیص معاملات و مانده حسابهاي بین واحد تجاری و اشخاص وابسته آن اثربخش نباشد.
- معاملات با اشخاص وابسته ممکن است تحت شرایط عادی بازار انجام نشود، برای مثال، برخی از معاملات با اشخاص وابسته ممکن است بدون دريافت تمام يا بخشي از مابه‌ازاي آن انجام شود.
مسئولیتهای حسابرس
- از آنجا که اشخاص وابسته مستقل از یکدیگر نیستند، در استانداردهای حسابداری برای معاملات، روابط و مانده حسابهای اشخاص وابسته، الزامات حسابداری و افشای خاصی وضع شده است تا استفاده‌کنندگان صورتهای مالی قادر به درک ماهیت و آثار واقعی یا بالقوه آنها بر صورتهای مالی باشند. در نتیجه حسابرس باید به منظور تشخيص، ارزیابی و برخورد مناسب با خطرهای تحریف بااهمیت ناشی از کوتاهی واحد تجاری در تشخيص یا افشای معاملات، روابط یا مانده حسابهاي اشخاص وابسته طبق الزامات آن استانداردها، روشهای حسابرسی را اجرا کند.
- کسب شناخت از روابط و معاملات واحد تجاری با اشخاص وابسته، جهت ارزیابی احتمال وجود یک یا چند عامل خطر تقلب طبق استاندارد 240[4] لازم است، زیرا تقلب مي‌تواند از طریق اشخاص وابسته، راحت‌تر انجام شود.
- حتی اگر حسابرسی طبق استانداردهای حسابرسی، به گونه‌ای مناسب برنامه‌ریزی و اجرا شده باشد، به علت محدودیتهای ذاتی حسابرسی، این خطر اجتناب‌ناپذیر وجود دارد که برخی تحریفهای بااهمیت صورتهای مالی کشف نشود[5]. در مورد اشخاص وابسته، بنا به دلایلی چون موارد زیر، آثار بالقوه محدودیتهای ذاتی بر توانایی حسابرس در کشف تحریفهای بااهمیت، بیشتر است:
- مدیران اجرايي ممکن است از وجود همه روابط و معاملات با اشخاص وابسته آگاه نباشند.
- روابط با اشخاص وابسته ممکن است فرصت بیشتری را برای تبانی، پنهان کاری یا دستکاری توسط مدیران اجرايي فراهم کند.
- بنابراین، به دلیل احتمال عدم افشاي برخي از روابط و معاملات با اشخاص وابسته، برنامه‌ریزی و اجرای حسابرسی با تردید حرفه‌ای طبق استاندارد حسابرسی 200[6]، از اهمیت خاصی برخوردار است. هدف این استاندارد، کمک به حسابرس در تشخيص و ارزيابي خطرهای تحریف بااهمیت ناشی از روابط و معاملات با اشخاص وابسته، و طراحی روشهای حسابرسی در برخورد با خطرهای ارزيابي شده، است.
تاریخ اجرا
- این استاندارد برای حسابرسی صورتهای مالی که شروع دوره مالی آن از 1/1/1390 و پس از آن می‌باشد، لازم‌الاجراست.
اهداف
- اهداف حسابرس به شرح زیر است:
الف. کسب شناخت کافی از روابط و معاملات با اشخاص وابسته به منظور شناسایی عوامل خطر تقلب ناشی از روابط و معاملات با اشخاص وابسته که برای تشخیص و ارزيابي خطرهای تحریف بااهمیت ناشی از تقلب لازم است، و
ب . کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب درباره اینکه آیا روابط و معاملات با اشخاص وابسته، طبق استانداردهای حسابداری، به گونه‌اي مناسب مشخص و در صورتهای مالی افشا شده است یا خیر.
تعاریف
- در این استاندارد، اصطلاحات زیر با معانی مشخص شده برای آنها بکار رفته است:
الف. معامله حقیقی - معامله‌ای است بین خریداري مایل و فروشنده‌ای مایل كه به يكديگر وابسته نيستند و مستقل از هم عمل می‌کنند، و هر كدام به دنبال کسب حداکثر منافع خود هستند.
ب . شخص وابسته - يک شخص در صورتي وابسته به واحد تجاري است که:
- به طور مستقيم يا غيرمستقيم از طريق يک يا چند واسطه:
1. واحد تجاري را کنترل کند، يا توسط واحد تجاري کنترل شود، يا با آن تحت کنترل واحد قرار داشته باشد (شامل واحدهاي تجاري اصلي، واحدهاي تجاري فرعي و واحدهاي تجاري فرعي هم‌گروه)،
2. در واحد تجاري نفوذ قابل ملاحظه داشته باشد، يا
3. بر واحد تجاري کنترل مشترک داشته باشد.
- واحد تجاري وابسته آن واحد باشد [طبق تعريف استاندارد حسابداري شماره 20 با عنوان ”سرمايه‌گذاري در واحدهاي تجاري وابسته“(تجديد نظر شده 1389)].
- مشارکت خاص آن واحد باشد (طبق تعريف استاندارد حسابداري شماره 23 با عنوان ”حسابداري مشارکتهاي خاص“)،
- از مديران اصلي واحد تجاري يا واحد تجاري اصلي آن باشد،
- خويشاوند نزديک اشخاص اشاره شده در سطرهاي فوق باشد،
- توسط اشخاص اشاره شده در سطرهاي فوق کنترل شود، تحت کنترل مشترک يا نفوذ قابل ملاحظه آنان است و يا اينکه سهم قابل ملاحظه‌اي از حق رأي آن به طور مستقيم يا غيرمستقيم در اختيار ايشان باشد، و
- طرح بازنشستگي خاص کارکنان واحد تجاري يا طرح بازنشستگي خاص کارکنان اشخاص وابسته به آن و همچنين واحدهاي تجاري تحت کنترل اين گونه طرحها باشد.
الزامات
روشهای ارزيابي خطر و اقدامات مرتبط با آن
- به عنوان بخشی از روشهای ارزيابي خطر و اقدامات مرتبط با آن که طبق استانداردهاي 315 و 240 الزامی شده است[7]، حسابرس برای کسب اطلاعات درباره شناسایی خطرهای تحریف بااهمیت مربوط به روابط و معاملات با اشخاص وابسته، بايد الزامات بندهاي 11 تا 16 را رعايت کند. (رک : بند ت –3)
شناخت روابط و معاملات با اشخاص وابسته
- مذاکره بين اعضاي گروه حسابرسی که در استانداردهای 315 و 240 الزامی شده است[8]، باید شامل توجه ویژه به آسیب‌پذیری صورتهای مالی در برابر تحریف بااهمیت ناشی از تقلب یا اشتباهی باشد که ممکن است در نتیجه روابط و معاملات با اشخاص وابسته به وجود آید. (رک : بندهای ت-4 و ت-5)
- حسابرس باید در خصوص موارد زیر از مدیران اجرايي پرس و جو کند:
الف. فهرست اشخاص وابسته واحد تجاری، از جمله تغییرات نسبت به دوره قبل، (رک: بندهای ت-6 تا ت-9)
ب . ماهیت روابط بین واحد تجاری و اشخاص وابسته، و
پ . آیا واحد تجاری معاملاتی با اشخاص وابسته طی دوره انجام داده است یا خیر و در صورت انجام، نوع معاملات و قصد از انجام آن چه بوده است.
- حسابرس باید برای کسب شناخت از کنترلهایی (در صورت وجود) که مدیران اجرايي برای مقاصد زیر برقرار کرده‌اند، از مدیران اجرايي و سایر كاركنان واحد تجاری پرس و جو کند، و سایر روشهای ارزيابي خطر مناسب را اجرا نمايد: (رک: بندهای ت-10 تا ت-15)
الف. تشخيص و افشای روابط و معاملات با اشخاص وابسته طبق استانداردهای حسابداری،
ب . صدور مجوز و تأیید معاملات و قراردادهای عمده با اشخاص وابسته، و (رک: بند ت-16)
پ . صدور مجوز و تأیید معاملات و قراردادهای عمده خارج از روال عادی عملیات.
هشیاری نسبت به اطلاعات اشخاص وابسته هنگام وارسی سوابق و مدارک
- حسابرس باید هنگام وارسی سوابق و مدارک، نسبت به قراردادها یا سایر اطلاعاتی که ممکن است بیانگر وجود روابط و معاملاتی با اشخاص وابسته باشد که مدیران اجرايي قبلاً آنها را برای حسابرس مشخص نکرده‌اند، هشیار باشد. (رک: بندهای ت-17 و ت-18) به ویژه حسابرس باید برای آگاهی از وجود روابط و معاملات با اشخاص وابسته‌اي که مدیران اجرايي قبلاً آنها را برای حسابرس مشخص نکرده‌اند، موارد زیر را وارسی کند:
الف. تأییدیه‌های دریافت شده به عنوان بخشی از روشهای حسابرسی از جمله تأييديه‌هاي بانكي،
ب . خلاصه مذاکرات و مصوبات صاحبان سرمايه و ارکان راهبري واحد تجاری، و
پ . سایر سوابق یا مدارکی که حسابرس با توجه به شرایط موجود واحد تجاری، ضروری می‌داند.
- اگر حسابرس هنگام اجرای روشهای الزامی طبق بند 14 یا سایر روشهای حسابرسی، معاملات عمده‌ای را شناسایی کند که خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری باشد، باید از مدیران اجرايي در خصوص موارد زیر پرس و جو کند: (رک: بندهای ت-19 و ت-20)
الف. ماهیت این معاملات، و (رک: بند ت-21)
ب . آیا در این معاملات، اشخاص وابسته دخالت داشته‌اند یا خیر. (رک: بند ت-22)
در میان گذاشتن اطلاعات مربوط به اشخاص وابسته با سایر اعضای گروه حسابرسی
- حسابرس باید اطلاعات مربوط کسب شده درباره اشخاص وابسته واحد تجاری را در اختیار سایر اعضای گروه حسابرسی قرار دهد. (رک: بند ت-23)
تشخيص و ارزيابي خطرهای تحریف بااهمیت مربوط به روابط و معاملات با اشخاص وابسته
- به منظور رعایت الزامات استاندارد 315 در خصوص تشخيص و ارزيابي خطرهای تحریف بااهمیت[9]، حسابرس باید خطرهای تحریف بااهمیت مربوط به روابط و معاملات با اشخاص وابسته را مشخص و ارزيابي کند و تعیین نمايد که آیا این خطرها، عمده هستند یا خیر. برای این منظور، حسابرس باید معاملات عمده با اشخاص وابسته که خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری است را به عنوان عامل ايجاد خطرهای عمده محسوب کند.
- اگر حسابرس هنگام اجرای روشها و اقدامات مرتبط با برآورد خطر در مورد اشخاص وابسته، به عوامل خطر تقلب (شامل موارد مربوط به وجود اشخاص وابسته بسيار با نفوذ) برخورد کند، باید هنگام تشخيص و ارزيابي خطرهای تحریف بااهمیت مربوط به تقلب، طبق استاندارد حسابرسی 240، این اطلاعات را مورد توجه قرار دهد. (رک: بندهای ت-1 و ت-24 و ت-25)
برخورد با خطرهای تحریف بااهمیت مربوط به روابط و معاملات با اشخاص وابسته
- طبق استاندارد 330، حسابرس در برخورد با خطرهای ارزيابي شده[10]، روشهای حسابرسی لازم را براي کسب شواهد حسابرسی کافی و مناسب درباره خطرهای ارزيابي شده تحریف بااهمیت مربوط به روابط و معاملات با اشخاص وابسته، طراحی و اجرا می‌کند. این روشهای حسابرسی باید شامل الزامات بندهای 20 تا 23 باشد. (رک: بندهای ت-26 تا ت-29)
تشخيص اشخاص وابسته و معاملات عمده با اشخاص وابسته‌اي که قبلاً مشخص یا افشا نشده‌اند
- چنانچه حسابرس به شواهدي دست يابد که نشانگر وجود روابط یا معاملاتی با اشخاص وابسته‌اي باشد که مدیران اجرايي قبلاً آنها را برای حسابرس مشخص يا افشا نکرده‌اند، حسابرس باید مشخص کند که آیا شرایط حاكم، وجود چنین روابط یا معاملاتي را تأیید می‌کند یا خیر.
- اگر حسابرس، اشخاص وابسته یا معاملات عمده‌ای با اشخاص وابسته را مشخص کند که مدیران اجرايي قبلاً آنها را برای حسابرس مشخص یا افشا نکرده‌اند، حسابرس باید:
الف. بلافاصله اطلاعات مربوط را به سایر اعضای گروه حسابرسی منتقل کند، (رک: بند
ت-30)
ب . با توجه به الزامات استانداردهای حسابداری:
- از مدیران اجرايي بخواهد تا همه معاملات با اشخاص وابسته‌ای را که اخیراً مشخص شده است برای ارزیابی لازم به حسابرس اعلام کنند، و
- درباره علل ضعف کنترلهای حاکم بر روابط و معاملات با اشخاص وابسته در تشخيص یا افشای اين روابط و معاملات، پرس و جو کند.
پ . در مورد اين اشخاص وابسته یا معاملات عمده با اشخاص وابسته‌اي كه اخیراً مشخص شده است، آزمونهای محتوای مناسب را اجرا کند، (رک: بند ت-31)
ت . خطر اینکه اشخاص وابسته یا معاملات عمده با اشخاص وابسته دیگری ممکن است وجود داشته باشد که توسط مدیران اجرايي برای حسابرس مشخص یا افشا نشده است را مجدداً ارزیابی و در صورت لزوم روشهای حسابرسی بيشتري را اجرا كند، و
ث . اگر عدم افشا توسط مدیران اجرايي، عمدی به نظر برسد (و بنابراین نشانگر خطر تحریف بااهميت ناشی از تقلب است)، پیامدهای آن را برای حسابرسی ارزیابی کند. (رک: بند ت-32)
معاملات عمده خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری با اشخاص وابسته
- در مورد معاملات عمده خارج از روال عادی عملیات واحد تجاری با اشخاص وابسته، حسابرس باید:
الف. توافقها یا قراردادهای مربوط (در صورت وجود) را وارسی و موارد زیر را ارزیابی کند:
- منطق تجاری معاملات (یا نبود آن) که ممکن است نشانگر گزارشگری مالی متقلبانه یا اختفای اختلاس داراییها باشد[11]، (رک: بندهای ت-33 و ت-34)
- سازگاري شرايط معاملات با توضیحات مدیران اجرايي ، و
- تشخيص و افشاي معاملات مربوط طبق استانداردهای حسابداری به نحو مناسب.
ب . شواهد حسابرسی راجع به درست بودن صدور مجوز و تأييد معاملات را کسب کند. (رک: بندهای ت-35 و ت-36)
ادعاهاي مديران اجرايي مبني بر انجام معاملات با اشخاص وابسته براساس شرایط رايج در معاملات حقیقی
- زماني كه مدیران اجرايي در صورتهای مالی ادعا مي‌كنند معاملات با اشخاص وابسته براساس شرایط رايج در معاملات حقیقی انجام شده است، حسابرس باید شواهد حسابرسی کافی و مناسب درباره این ادعا کسب کند. (رک: بندهای ت-37 تا ت-39)
ارزیابی افشای روابط و معاملات با اشخاص وابسته مشخص شده
- در اظهارنظر نسبت به صورتهای مالی طبق استاندارد 700[12]، حسابرس باید مناسب بودن افشاي روابط و معاملات با اشخاص وابسته مشخص شده طبق استانداردهای حسابداری مربوط را ارزيابي كند. (رک: بندهاي ت-40 و ت-41)
صفحه 1 2 3